Circolare del 24/02/1998 n. 57 - Min. Finanze - Dip. Entrate Aff. Giuridici Serv. III
Circolare del 24/02/1998 n. 57 - Min. Finanze - Dip. Entrate Aff. Giuridici Serv. III
Articoli 1 (commi 1, 2, 3, 6 e 7) e 13 (comma 3) della legge 27 dicembre 1997, n. 449. Interventi di recupero del patrimonio edilizio e di ripristino delle unita' immobiliari dichiarate o considerate inagibili in seguito agli eventi sismici verificatisi nelle Regioni Emilia-Romagna e Calabria.
Sintesi:
Sintesi: La legge n. 449/97 ha introdotto una detrazione dall'imposta lorda calcolata sul reddito delle persone fisiche, relativamente alle spese sostenute negli anni 1998 e 1999 per la realizzazione di interventi di recupero del patrimonio edilizio sulle parti comuni degli edifici residenziali e sulle singole unita' immobiliari residenziali appartenenti a qualsiasi categoria, compresa quella rurale. Tale beneficio e' stato riconosciuto anche relativamente alle spese sostenute negli anni 1996 e 1997 per gli interventi di ripristino delle unita' immobiliari dichiarate o considerate inagibili in seguito agi eventi sismici verificatisi nelle regioni Emilia Romagna e Calabria nell'anno 1996.
Testo:
1. Generalita'.
L'articolo 1, comma 1, della legge 27 dicembre 1997, n. 449, ha introdotto una speciale detrazione dall'imposta lorda e fino a concorrenza del suo ammontare da far valere, ai fini dell'imposta sul reddito delle persone fisiche, a fronte delle spese sostenute nel 1998 e 1999, ed effettivamente rimaste a carico, per la realizzazione sulle parti comuni di edifici residenziali e sulle singole unita' immobiliari residenziali di qualunque categoria, anche rurale, di taluni interventi illustrati nei successivi paragrafi. La detrazione e' pari al 41 per cento delle spese sostenute per la realizzazione di detti interventi. L'ammontare delle spese sul quale calcolare la detrazione non puo' superare una soglia predeterminata dal legislatore.
Come disposto dal comma 3 dello stesso articolo 1, e' stato emanato il decreto del Ministro delle finanze, di concerto con il Ministro dei lavori pubblici, con il quale sono state dettate le modalita' di attuazione della disposizione, nonche' le procedure di controllo. Nello stesso regolamento, per espressa previsione dell'articolo 1, comma 7, della legge in argomento, sono state fissate alcune cause di decadenza dal diritto alla detrazione d'imposta. Con decreto dirigenziale e' stato approvato il modulo da presentare ai Centri di servizio delle imposte dirette e indirette competenti, individuati con lo stesso decreto, nel quale devono essere indicati tutti i dati necessari
per fruire della detrazione in esame.
L'articolo 13, comma 3, della stessa legge n. 449 del 1997, ha stabilito l'applicabilita', tra le altre, delle disposizioni contenute nell'articolo 1, commi 1, 2 e 3, anche per le spese sostenute nel 1996 e 1997 per gli interventi di ripristino delle unita' immobiliari dichiarate o considerate inagibili in seguito agli eventi sismici verificatisi nelle regioni Emilia-Romagna e Calabria nell'anno 1996.
Con la presente circolare vengono forniti gli opportuni chiarimenti in merito alle disposizioni in questione al fine di garantirne una uniforme interpretazione.
2. Soggetti che possono fruire della detrazione e limite di spesa.
Tenuto conto del tenore letterale del comma 1, che introduce la detrazione d'imposta ai fini dell'Irpef a favore dei contribuenti che sostengono spese per la realizzazione degli interventi ivi previsti senza porre ulteriori condizioni ne' soggettive ne' oggettive, si deve ritenere che possano fruire della detrazione tutti i soggetti passivi dell'Irpef, residenti e non residenti nel territorio dello Stato, che possiedono o detengono, sulla base di un titolo idoneo, l'immobile sul quale sono stati effettuati gli interventi previsti dalle disposizioni in argomento e che hanno sostenuto, nei periodi d'imposta 1998 e 1999, le spese di cui trattasi, se le stesse sono rimaste a loro carico. Hanno, quindi, diritto alla detrazione, se hanno sostenuto le spese in questione e queste sono rimaste a loro carico, il proprietario o il nudo proprietario dell'immobile, il titolare di un diritto reale sullo stesso (uso, usufrutto, abitazione), ma anche l'inquilino e il comodatario. Tra i possessori dell'immobile sono compresi i soci di cooperative non a proprieta' indivisa, assegnatari di alloggi anche se non ancora titolari di mutuo individuale. I soci di cooperative a proprieta' indivisa, assegnatari di alloggi sono compresi, invece, tra i detentori dell'immobile. Va, inoltre, precisato che il possessore o detentore dell'unita' immobiliare residenziale puo' anche assumere la qualifica di imprenditore individuale, anche agricolo, se l'immobile relativo all'impresa sul quale vengono realizzati gli interventi non costituisce bene strumentale per l'esercizio dell'impresa, ne' bene alla cui produzione o al cui scambio e' diretta l'attivita' dell'impresa medesima e, conseguentemente, a norma dell'articolo 57 del Tuir, concorre a formare il reddito secondo le disposizioni relative ai redditi fondiari. La norma in esame trova, altresi',
applicazione nei confronti dei soggetti di cui all'articolo 5 del Tuir, che producono redditi in forma associata. Si tratta delle societa' semplici, in nome collettivo e in accomandita semplice e dei soggetti ad essi equiparati, nonche' delle imprese familiari. Per i soggetti che svolgono attivita' commerciale in forma associata, valgono i chiarimenti forniti a proposito degli imprenditori individuali con l'ulteriore precisazione che per l'individuazione dei soggetti che hanno diritto alla detrazione e dell'importo spettante, determinato sulla base delle quote di partecipazione, si osservano le previsioni contenute nello stesso articolo 5 del Tuir.
Il limite di spesa su cui applicare la percentuale del 41% al fine di determinare la suddetta detrazione va riferito alla persona fisica e alla singola unita' immobiliare sulla quale sono stati effettuati gli interventi di recupero. A tale conclusione si perviene sulla base di diverse argomentazioni. In primo luogo, la norma, a differenza di altre disposizioni che hanno previsto agevolazioni fiscali in occasione della realizzazione di particolari opere sulle unita' immobiliari, come, ad esempio, l'articolo 29 della legge 9
gennaio 1991, n. 9 (norme per l'attuazione del piano energetico nazionale) che
consentiva una deduzione a fronte delle spese per interventi atti a realizzare il risparmio energetico negli edifici, non correla il limite di spesa per la fruizione della detrazione al fabbricato sul quale sono eseguite le opere ne' al relativo reddito. Inoltre, e' previsto che, a fronte del sostenimento di dette spese compete una detrazione nella misura del 41 per cento sino ad un importo "massimo" delle stesse di 150 milioni. La formulazione "sino ad un importo massimo" lascia chiaramente intendere che, trattandosi di imposta personale, ciascun contribuente non puo' superare, ai fini della detrazione stessa, l'importo di 150 milioni. Va osservato, inoltre, che la locuzione "sulle singole unita' immobiliari" assume rilievo autonomo ai fini del limite di 150 milioni ed e' utilizzata in contrapposizione all'espressione relativa "sulle parti comuni degli edifici residenziali".
Pertanto, il limite soggettivo di 150 milioni va correlato al limite oggettivo relativo alla realizzazione degli interventi di ristrutturazione sulle unita' immobiliari. Ciascun contribuente ha, quindi, diritto a calcolare la detrazione su un importo massimo di 150 milioni per ogni unita' immobiliare sulla quale sono realizzati gli interventi previsti nella disposizione in esame. Inoltre, la detrazione compete per ciascun periodo d'imposta. L'Irpef e', infatti, una imposta personale, dovuta per anni solari, a ciascuno dei quali corrisponde un'obbligazione tributaria autonoma.
Dalle considerazioni sopra svolte consegue che:
- il limite di 150 milioni deve intendersi riferito separatamente a ciascun anno d'imposta. Quindi, la detrazione puo' essere calcolata nel 1998 fino a un importo complessivo di 150 milioni per ciascuna unita' immobiliare relativamente alla quale, nello stesso anno, sono sostenute e rimaste a carico le spese e nel 1999 fino ad un ulteriore importo complessivo di 150 milioni per ciascuna unita' immobiliare relativamente alla quale le spese sono sostenute e rimaste a carico nello stesso anno;
- la detrazione compete a ciascuno dei soggetti, possessori o detentori dell'immobile che abbia sostenuto le spese in questione, effettivamente rimaste a carico, sempre nel limite massimo, per ciascuna unita' immobiliare sulla quale sono realizzati gli interventi, di 150 milioni;
- nello stesso limite di 150 milioni per ogni unita' immobiliare ciascun avente diritto puo' calcolare la detrazione anche per le spese sostenute per gli interventi sulle parti comuni condominiali indicate al paragrafo 3, attribuite sulla base delle quote millesimali, nonche' per gli interventi relativi a ogni unita' immobiliare posseduta o detenuta da societa' di cui all'articolo 5 del Tuir e soggetti ad essi equiparati, cui il soggetto interessato partecipa;
- in caso di comproprieta', di contitolarita' del diritto reale o di coesistenza di piu' diritti reali, ciascun comproprietario o contitolare, indipendentemente dalla percentuale di possesso, ha diritto a calcolare la detrazione sempre, nei limiti sopra indicati, in relazione alle spese sostenute ed effettivamente rimaste a carico. Analogamente, in presenza di un proprietario e di un inquilino o di un comodante e un comodatario, cosi' come in presenza di un nudo proprietario e di un usufruttuario, la detrazione potra' essere calcolata sulla base delle spese da ciascuno sostenute, e rimaste a carico, fermo restando il limite individuabile di
L. 150.000.000 per gli interventi realizzati su ciascuna unita' immobiliare. Va, inoltre, precisato che qualora gli interventi elencati nei paragrafi successivi siano realizzati su unita' immobiliari residenziali adibite promiscuamente all'esercizio dell'arte o della professione, ovvero all'esercizio dell'attivita' commerciale, la detrazione spettante va ridotta al 50 per cento in ossequio ai principi generali applicabili agli immobili
promiscui.
3. Interventi che danno diritto alla detrazione .
Ai sensi della disposizione in commento danno diritto alla detrazione le spese sostenute per:
a) interventi di manutenzione ordinaria, di manutenzione straordinaria, di restauro e risanamento conservativo, di ristrutturazione edilizia
realizzati sulle "parti comuni di edificio", cosi come definite all'art. 1117 C.C., "residenziale";
b) gli interventi di cui alla precedente lettera a) - con l'esclusione della sola manutenzione ordinaria - realizzati sulle "singole unita' immobiliari residenziali".
Si tratta, evidentemente, degli interventi di recupero del patrimonio edilizio esistente di cui all'art. 31 della legge 5 agosto 1978, n.457, con l'esclusione, pertanto, degli interventi di nuova costruzione, salvo il caso di parcheggi pertinenziali.
Nell'ambito delle categorie del recupero del patrimonio edilizio esistente e della destinazione residenziale, la legge prevede un ampio ventaglio di interventi che possono beneficiare delle disposizioni tributarie in questione, che vanno dalla messa a norma degli edifici, alla realizzazione di posti auto, alla eliminazione delle barriere architettoniche, alle misure antisismiche e di messa in sicurezza statica degli edifici, ecc., e che vengono meglio descritti piu' avanti.
Va precisato che gli interventi in questione devono riguardare edifici destinati alla residenza o singole unita' immobiliari residenziali. Sono, quindi, esclusi gli edifici a destinazione produttiva, commerciale e direzionale. Per espressa previsione normativa, e' necessario, inoltre, che gli edifici sui quali vengono realizzati gli interventi siano "censiti dall'ufficio del catasto", oppure sia stato chiesto l'accatastamento; e che sia stata pagata l'Ici per l'anno 1997, ove dovuta.
Gli immobili sui quali possono essere effettuati gli interventi agevolabili devono essere situati nel territorio nazionale, in quanto il legislatore, riferendosi espressamente agli interventi di cui all'art. 31
della legge 5 agosto 1978, n. 457, ha inteso prevedere l'agevolazione solo per detti immobili. I lavori, invece, possono essere eseguiti anche da imprese non residenti nel territorio dello Stato.
3.1. Unita' immobiliari residenziali.
La formulazione della norma in commento, che prevede la possibilita' di calcolare una detrazione a fronte delle spese per gli interventi realizzati nelle "singole unita' immobiliari residenziali di qualsiasi categoria catastale, anche rurali", porta a comprendere nell'ambito applicativo della disposizione gli interventi realizzati sulle unita' immobiliari destinate ad abitazione di qualunque categoria catastale. Al riguardo, si precisa che va utilizzato un criterio d'uso dell'unita' immobiliare "di fatto", ferma restando l'applicabilita' di eventuali sanzioni per mancata variazione catastale o per infrazioni di natura edilizia ed urbanistica. Ai fini della disposizione in commento, per l'individuazione degli edifici ammessi all'agevolazione, non puo' essere utilizzato un principio di prevalenza delle unita' immobiliari destinate ad abitazione rispetto a quelle destinate ad altri usi ed e', quindi, ammessa al beneficio fiscale anche la singola abitazione, realmente utilizzata come tale, ancorche' unica all'interno di un edificio. In tale fattispecie puo' essere ricompresa anche l'unita' immobiliare adibita ad alloggio del portiere per le cui spese di ristrutturazione i singoli condomini possono calcolare la detrazione in ragione delle quote millesimali di proprieta'.
3.2. Parti comuni degli immobili.
Quanto esposto al punto precedente comporta che in caso di interventi realizzati sulle parti comuni di un edificio, le relative spese possono essere considerate ai fini del calcolo della detrazione soltanto se riguardano un edificio residenziale considerato nella sua interezza. Utilizzando, quindi, un principio di "prevalenza" della funzione residenziale rispetto all'intero edificio, e' possibile ammettere alla detrazione fiscale, nel caso delle spese sostenute per le parti comuni di un edificio anche il proprietario e il detentore di unita' immobiliari non residenziali (purche' soggetto passivo dell'Irpef) qualora la superficie complessiva delle unita' immobiliari destinate a residenza ricomprese nell'edificio sia superiore al 50 per cento. Qualora tale percentuale sia inferiore, e' comunque ammessa la detrazione per le spese realizzate sulle parti comuni da parte dei possessori o detentori di unita' immobiliari destinate ad abitazione comprese nel medesimo edificio.
3.3. Pertinenze.
La possibilita' di calcolare una detrazione relativamente alle spese sostenute per gli interventi in questione e' estesa, nella disposizione in commento, anche alle pertinenze delle unita' immobiliari residenziali possedute o detenute. La detrazione compete anche se gli interventi sono realizzati soltanto sulle pertinenze in questione.
La nozione di pertinenza, nel caso in esame, deve essere intesa in senso ampio, purche' esistano le condizioni oggettive e soggettive, previste all'art. 817 C.C., che danno vita al rapporto di pertinenza. L'elemento oggettivo e' costituito dalla destinazione durevole e funzionale di servizio od ornamento tra l'elemento di pertinenza e l'elemento principale, per il miglior uso od ornamento di quest'ultima. L'elemento soggettivo e' dato dalla volonta' del proprietario dell'elemento principale o di chi ne abbia sulla medesima un diritto reale o la detenzione, di porre la pertinenza in rapporto di complementarieta' o strumentalita' funzionale dell'elemento principale. Ne
consegue che sono compresi nell'ambito applicativo della disposizione tutti gli interventi, anche innovativi, realizzati su pertinenze o su aree pertinenziali (senza alcun limite numerico) gia' dotate del vincolo di pertinenzialita' con l'unita' immobiliare principale. E' esclusa, quindi, in via generale, la possibilita' di realizzare volumi autonomi rispetto ad una unita' immobiliare principale.
3.4. Categorie di intervento edilizio.
Gli interventi edilizi rubricati nella legge di incentivazione sono, innanzitutto, quelli definiti dall'art. 31 della legge 5 agosto 1978, n.457, ma anche altri, che traggono la loro definizione da specifici provvedimenti legislativi. Risulta necessario, pertanto, esaminare le varie definizioni introdotte nel 1978 al fine di specificare la diversa portata di ciascuna categoria di intervento. E' necessario, comunque, integrare la disciplina
generale di ogni singola categoria definita nella
legge n.457/1978
con le
eventuali maggiori specificazioni o limitazioni contenute negli strumenti urbanistici generali o nei regolamenti edilizi. Di seguito si riporta la nozione di ogni categoria di intervento con una elencazione esemplificativa dei lavori ammissibili.
-- Manutenzione ordinaria (lett. a), art. 31, legge n.457/1978).
Gli interventi di manutenzione ordinaria sono quelli che riguardano le opere di riparazione, rinnovamento e sostituzione delle finiture degli edifici e quelle necessarie ad integrare o mantenere in efficienza gli impianti tecnologici esistenti.
Dalla definizione di legge sopra riportata si deduce che gli interventi di manutenzione ordinaria riguardano le operazioni di rinnovo o di sostituzione degli elementi esistenti di finitura degli edifici, nonche' tutti gli interventi necessari per mantenere in efficienza gli impianti tecnologici, con materiali e finiture analoghi a quelli esistenti. Caratteristica della manutenzione ordinaria e' il mantenimento degli elementi di finitura e degli impianti tecnologici, attraverso opere sostanzialmente di riparazione dell'esistente.
A titolo esemplificativo, sono ricompresi nella manutenzione ordinaria i seguenti interventi:
- la sostituzione integrale o parziale di pavimenti e le relative opere di finitura e conservazione;
- la riparazione di impianti per servizi accessori (impianto idraulico, impianto per lo smaltimento delle acque bianche e nere);
- rivestimenti e tinteggiature di prospetti esterni senza modifiche dei preesistenti oggetti, ornamenti, materiali e colori;
- rifacimento intonaci interni e tinteggiatura;
- rifacimento pavimentazioni esterne e manti di copertura senza modifiche ai materiali;
- sostituzione tegole e altre parti accessorie deteriorate per smaltimento delle acque, rinnovo delle impermeabilizzazioni;
- riparazioni balconi e terrazze e relative pavimentazioni;
- riparazione recinzioni;
- sostituzione di elementi di impianti tecnologici;
- sostituzione infissi esterni e serramenti o persiane con serrande, senza modifica della tipologia di infisso;
-- Manutenzione straordinaria (lett. b), art. 31, legge n.457/1978).
Gli interventi di manutenzione straordinaria riguardano le opere e le modifiche necessarie per rinnovare e sostituire parti anche strutturali degli edifici, nonche' per realizzare ed integrare i servizi igienico-sanitari e tecnologici, sempre che non alterino i volumi e le superfici delle singole unita' immobiliari e non comportino modifiche alle destinazioni d'uso.
La manutenzione straordinaria si riferisce ad interventi, anche di carattere innovativo, di natura edilizia ed impiantistica finalizzati a mantenere in efficienza ed adeguare all'uso corrente l'edificio e le singole unita' immobiliari, senza alterazione della situazione planimetrica e tipologica preesistente, e con il rispetto della superficie, della volumetria e della destinazione d'uso. La categoria di intervento corrisponde quindi al criterio della innovazione nel rispetto dell'immobile esistente.
A titolo esemplificativo, sono ricompresi nella manutenzione straordinaria i seguenti interventi:
- sostituzione infissi esterni e serramenti o persiane con serrande, con modifica di materiale o tipologia di infisso;
- realizzazione ed adeguamento di opere accessorie e pertinenziali che non comportino aumento di volumi o di superfici utili, realizzazione di volumi tecnici, quali centrali termiche, impianti di ascensori, scale di sicurezza, canne fumarie;
- realizzazione ed integrazione di servizi igienico-sanitari senza alterazione dei volumi e delle superfici;
- realizzazione di chiusure o aperture interne che non modifichino lo schema distributivo delle unita' immobiliari e dell'edificio;
- consolidamento delle strutture di fondazione e in elevazione;
- rifacimento vespai e scannafossi;
- sostituzione di solai interpiano senza modifica delle quote d'imposta;
-
rifacimento di scale e rampe;
- realizzazione di recinzioni, muri di cinta e cancellate;
- sostituzione solai di copertura con materiali diversi dai preesistenti;
- sostituzione tramezzi interni, senza alterazione della tipologia dell'unita' immobiliare;
- realizzazione di elementi di sostegno di singole parti strutturali;
- interventi finalizzati al risparmio energetico;
-- Restauro e risanamento conservativo (lett. c), art. 31, legge n.457/1978).
Gli interventi di restauro e risanamento conservativo sono quelli rivolti a conservare l'organismo edilizio e ad assicurarne la funzionalita' mediante un insieme sistematico di opere che, nel rispetto degli elementi tipologici, formali e strutturali dell'organismo stesso, ne consentano le destinazioni d'uso con essi compatibili. Tali interventi comprendono il consolidamento, il ripristino ed il rinnovo degli elementi costitutivi dell'edificio, l'inserimento degli elementi accessori e degli impianti richiesti dalle esigenze dell'uso, l'eliminazione di elementi estranei all'organismo edilizio. La norma descrive due gruppi di interventi analoghi nei contenuti, ma differenti per quanto attiene le finalita' e, soprattutto, riguardo alle
caratteristiche degli edifici su cui tali interventi sono eseguiti.
Gli interventi di restauro consistono nella restituzione di un immobile di particolare valore architettonico, storico - artistico, ad una configurazione conforme ai valori che si intendono tutelare. Gli stessi interventi, attraverso la preliminare analisi storica e artistica delle trasformazioni subite dall'edificio nel corso del tempo, sono effettuati principalmente attraverso la conservazione degli originari elementi di fabbrica ovvero con la sostituzione di elementi ricorrendo a tecnologie e materiali coerenti con quelli originari di impianto dell'edificio stesso.
Il risanamento conservativo si riferisce al complesso degli interventi finalizzati ad adeguare ad una migliore esigenza d'uso attuale un edificio esistente, sotto gli aspetti tipologici, formali, strutturali, funzionali.
A titolo esemplificativo, sono ricompresi nel restauro e risanamento conservativo i seguenti interventi:
- modifiche tipologiche delle singole unita' immobiliari per una piu' funzionale distribuzione;
- innovazione delle strutture verticali e orizzontali;
- ripristino dell'aspetto storico-architettonico di un edificio, anche tramite la demolizione di superfetazioni;
- adeguamento delle altezze dei solai, con il rispetto delle volumetrie esistenti;.
- apertura di finestre per esigenze di aerazione dei locali;
-- Ristrutturazione edilizia (lettera d), art. 31, legge n. 457/1978).
Gli interventi di ristrutturazione edilizia sono quelli rivolti a trasformare gli organismi edilizi mediante un insieme sistematico di opere che possono portare ad un organismo edilizio in tutto o in parte diverso dal precedente. Tali interventi comprendono il ripristino e la sostituzione di alcuni elementi costitutivi dell'edificio, la eliminazione, la modifica e l'inserimento di nuovi elementi ed impianti.
Gli interventi di ristrutturazione edilizia sono caratterizzati da due elementi fondamentali: il primo determinato dalla "sistematicita''" delle opere edilizie e il secondo, piu' rilevante, riguarda la finalita' della trasformazione dell'organismo edilizio che puo' portare ad un edificio parzialmente o completamente diverso dal preesistente. Pertanto, gli effetti di tale trasformazione sono tali da incidere sui parametri urbanistici al punto che l'intervento stesso e' considerato di "trasformazione urbanistica", soggetto a concessione edilizia e sottoposto al pagamento di oneri concessori. Attraverso gli interventi di ristrutturazione edilizia e' possibile aumentare la superficie utile, ma non il volume preesistente.
A titolo esemplificativo, sono ricompresi nella ristrutturazione edilizia i seguenti interventi:
- riorganizzazione distributiva degli edifici e delle unita' immobiliari, del loro numero e delle loro dimensioni;
- costruzione dei servizi igienici in ampliamento delle superfici e dei volumi esistenti;
- mutamento di destinazione d'uso di edifici, secondo quanto disciplinato dalle leggi regionali e dalla normativa locale;
- trasformazione dei locali accessori in locali residenziali;
- modifiche agli elementi strutturali, con variazione delle quote d'imposta dei solai;
- interventi di ampliamento delle superfici.
E' il caso di rilevare che gli interventi previsti in ciascuna delle categorie sopra richiamate sono, di norma, integrati o correlati ad interventi di categorie diverse; ad esempio, negli interventi di manutenzione straordinaria sono necessarie, per completare l'intervento edilizio nel suo insieme, opere di pittura e finitura ricomprese in quelle di manutenzione ordinaria. Pertanto, occorre tener conto del carattere assorbente della categoria "superiore" rispetto a quella "inferiore", al fine dell'esatta individuazione degli interventi da realizzare e della puntuale applicazione
delle disposizioni in commento.
-- Eliminazione delle barriere architettoniche (legge 9 gennaio 1989, n. 13 e
D.M. 14 giugno 1989, n. 236).
Trattasi di opere che possono essere realizzate sia sulle parti comuni che sulle unita' immobiliari e si riferiscono a diverse categorie di lavori: la sostituzione di finiture (pavimenti, porte, infissi esterni, terminali degli impianti), il rifacimento o l'adeguamento di impianti tecnologici (servizi igienici, impianti elettrici, citofonici, impianti di ascensori), gli interventi di natura edilizia piu' rilevante, quali il rifacimento di scale ed ascensori, l'inserimento di rampe interne ed esterne agli edifici e di servoscala o piattaforme elevatrici. In linea generale le opere finalizzate all'eliminazione delle barriere architettoniche sono inseribili nella manutenzione straordinaria.
-- Opere finalizzate alla cablatura degli edifici (legge 31 luglio 1997,
n. 249).
Le opere finalizzate alla cablatura degli edifici sono quelle previste
dalla legge 31 luglio 1997, n.249, che ha concesso agevolazioni per
realizzare, nelle nuove costruzioni o in edifici soggetti ad integrale ristrutturazione, antenne collettive o reti via cavo per distribuire la ricezione nelle singole unita' abitative. Ai fini delle agevolazioni fiscali la tipologia di intervento ammissibile e' limitata al caso di lavori, in edifici esistenti, che interconnettano tutte le unita' immobiliari residenziali.
Inoltre, possono essere oggetto di agevolazione fiscale gli interventi di cablatura degli edifici per l'accesso a servizi telematici e di trasmissione dati, informativi e di assistenza, quali, ad esempio, la contabilizzazione dell'energia da centrali di teleriscaldamento o di co-generazione, la teleassistenza sanitaria e di emergenza.
-- Opere finalizzate al contenimento dell'inquinamento acustico (legge 26
ottobre 1995, n.447 e D.P.C.M. 14 novembre 1997).
La normativa di riferimento e' quella prevista dalla legge quadro sull'inquinamento acustico, e dal recente D.P.C.M. 14 novembre 1997, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale del 1 dicembre 1997, n.280. Le opere finalizzate al contenimento dell'inquinamento acustico possono essere realizzate anche in assenza di opere edilizie propriamente dette: (ad es. sostituzione di vetri degli infissi). In tal caso occorre acquisire idonea documentazione (ad es., scheda tecnica del produttore) che attesti l'abbattimento delle fonti sonore interne o esterne all'abitazione, nei limiti fissati dalla predetta normativa.
-- Opere finalizzate al risparmio energetico (legge 9 gennaio 1991, n. 10 e
D.P.R. 26 agosto 1993, n. 412).
Le tipologie di opere ammesse ai benefici fiscali sono quelle previste dall'art.1 del decreto del Ministro dell'Industria, del commercio e dell'artigianato del 15 febbraio 1992 pubblicato nella Gazzetta Ufficiale del
9 maggio 1992, n.107. Anche le opere finalizzate al risparmio energetico possono essere realizzate in assenza di opere edilizie propriamente dette e vale quanto detto a proposito dell'inquinamento acustico.
-- Opere finalizzate alla sicurezza statica ed antisismica (legge 2 febbraio
1974, n. 64).
La normativa tecnica regolamentare a cui fare riferimento e' contenuta nel decreto del Ministro dei lavori pubblici, di concerto con il Ministro dell'interno, del 16 gennaio 1996 pubblicato nel Supplemento Ordinario alla
G.U. n.29 del 5 febbraio 1996. Gli interventi di messa in sicurezza statica e quelli relativi all'adozione di misure antisismiche sono, in genere, riferiti ad opere di consolidamento statico riconducibili alla manutenzione straordinaria o alla ristrutturazione edilizia. Gli interventi possono interessare anche le strutture di fondazione nonche' la rete dei servizi ed in particolare acquedotti, fognature, elettricita'. Ma la legge, oltre a disporre che gli interventi in questione devono essere realizzati sulle parti strutturali degli edifici o complessi di edifici collegati strutturalmente e comprendente interi edifici, stabilisce che nell'ambito dei centri storici essi "devono essere eseguiti sulla base di progetti unitari e non su singole unita' immobiliari". La norma rende necessario non solo la cooperazione tra proprietari interessati, ma anche l'intervento attivo degli enti locali. La rilevanza degli interventi - che interessano edifici e ambienti tutelati e chiamano direttamente in causa i comuni, anche per la necessita' di intervenire, come si e' detto, sulla rete dei servizi - non puo', infatti, essere sottovalutata. Pertanto, e' da ritenere che, ai fini dell'applicazione della disposizione, debbano essere i privati, di norma, a predisporre "progetti unitari", ed a sottoporli all'esame del comune, per una approvazione di tipo "edilizio": ovverosia mediante una concessione, stante che non si tratta, nel caso in esame, di piano urbanistico. Ma non puo' essere esclusa l'iniziativa dei comuni, intesa a fornire, quanto meno, le linee di indirizzo per la formazione dei progetti unitari.
E' appena il caso di rilevare che le disposizioni in questione, per ovvi motivi tecnici ed esecutivi, deve essere estesa a tutti i casi di miglioramento o di adeguamento della sicurezza statica ed antisismica, dovendo
interpretare l'ulteriore specificazione del legislatore nel caso dei centri storici come una indicazione di metodo circa la particolare cautela da tenere nel caso di edifici realizzati con tecnologie e materiali oggi non utilizzati correntemente.
-- Interventi di messa a norma degli edifici (legge 5 marzo 1990, n. 46 e
legge 6 dicembre 1971, n. 1083).
La normativa regolamentare di riferimento, nel caso degli impianti
tecnologici, e' quella prevista dal D.P.R. 6 dicembre 1991, n. 447, pubblicato
nella Gazzetta Ufficiale 15 febbraio 1992, n.38. Ai fini del beneficio fiscale sono richiamate le norme applicabili alle unita' immobiliari abitative e alle
relative parti comuni, soggette all'applicazione della legge 46/1990, Si
tratta, quindi, di interventi che riguardano la pluralita' degli impianti tecnologici dell'abitazione meglio individuati all'articolo 1 della legge
46/1990 e definiti nel successivo regolamento attuativo. Sono quindi compresi
tutti gli interventi effettuati e debitamente dotati di certificato di conformita' , rilasciato da soggetti abilitati, anche se di entita' minima, indipendentemente dalla categoria edilizia di intervento edilizio.
-- Opere interne.
La definizione di "opere interne" si riferisce, come e' noto, alle diverse categorie rubricate nell'art. 31 della legge 457/1978, le cui caratteristiche principali ed unificanti sono, in sintesi, l'assenza di alterazione dell'aspetto esterno degli edifici, nonche' la natura di interventi edilizi che non comportino trasformazioni urbanistiche, oggetto di concessione edilizia. Sulla natura ed i limiti delle opere interne e'
intervenuta la legge n.662/1996, all'art. 2, comma 60, laddove si assoggettano
a denuncia di inizio attivita' le opere interne di singole unita' immobiliari che non comportino modifiche della sagoma e dei prospetti e non rechino pregiudizio alla statica dell'immobile. Si tratta di una definizione che chiarisce il limite delle potenzialita' dell'intervento "interno" il quale, in conformita' del titolo abilitativo necessario, non deve eccedere il limite dell'intervento meramente edilizio, potendosi realizzare, quindi, opere comprese nella manutenzione straordinaria o di restauro e risanamento conservativo, anche connesse con opere di manutenzione ordinaria. Pur non essendo espressamente citata nell'articolo 1 della legge 449/1997, e' evidente come la modalita' di intervento in commento riguardi la maggior parte delle opere eseguibili all'interno di una singola unita' immobiliare, per le quali le opere stesse devono essere considerate nell'insieme della categoria di intervento edilizio di maggior rilievo, come identificata all'art. 31 della
legge 457/1978.
-- Parcheggi pertinenziali (legge 24 marzo 1989, n. 122).
La legge 24 marzo 1989, n.122 e successive modificazioni, relativa a
disposizioni in materia di parcheggi, consente, anche in deroga agli strumenti urbanistici ed ai regolamenti edilizi vigenti, la realizzazione di parcheggi, in due condizioni:
a) a privati proprietari di immobili (comma 1), nel sottosuolo degli stessi e nei locali al piano terreno, oppure nel sottosuolo di aree private esterne agli edifici, purche' cio' non sia in contrasto con i piani urbani del traffico e nel rispetto dell'uso della superficie soprastante e con la tutela dei corpi idrici;
b) su aree pubbliche (comma 4), per le quali le amministrazioni comunali individuano privati o societa' cooperative concessionari del diritto di superficie, i quali, in conformita' al piano urbano dei parcheggi, realizzano parcheggi in superficie o interrati, da "destinare a pertinenza di immobili privati".
La norma ha origine dalla riscontrata carenza di parcheggi, sia privati che pubblici, e consente, con una serie di agevolazioni di natura regolamentare e finanziaria la promozione degli interventi di realizzazione di immobili destinati a parcheggio. In ambedue le fattispecie la legge prevede l'obbligo di pertinenzialita' ad una unita' immobiliare e di inalienabilita' della pertinenza dall'immobile principale, essendo considerato il parcheggio spazio "asservito", indispensabile all'uso dell'unita' immobiliare. In genere, le amministrazioni locali hanno imposto un limite massimo di distanza del parcheggio dall'unita' immobiliare da asservire.
Cio' premesso, e' evidente che l'ipotesi a) non comporta particolari problemi interpretativi, ed e', quindi, consentito usufruire dei benefici fiscali sia per interventi di realizzazione di parcheggi che per opere di recupero degli stessi, purche' esista o venga creato un vincolo di pertinenzialita' con una unita' immobiliare abitativa. Viceversa, nel caso dell'ipotesi b), la detrazione puo' essere concessa se ricorrono contemporaneamente le seguenti condizioni:
1. qualora si sia instaurato un rapporto di proprieta' o di patto di vendita di cosa futura del parcheggio realizzato o in corso di realizzazione da parte di un contribuente soggetto all'Irpef;
2. qualora vi sia un vincolo di pertinenzialita' con una unita' immobiliare, di proprieta' del contribuente soggetto all'Irpef, oppure, se il parcheggio e' in corso di costruzione, vi sia una obbligazione per la creazione di un vincolo di pertinenzialita' con un immobile esistente;
3.
qualora siano contabilizzati distintamente i costi imputabili alla sola realizzazione dei parcheggi, e quelli relativi ai costi accessori, non ammissibili a beneficio fiscale.
Nella ipotesi sopra descritta, appare evidente che la comunicazione all'Ufficio finanziario da parte del contribuente soggetto all'Irpef puo' intervenire successivamente all'inizio dei lavori, iniziati, dal concessionario. Al concessionario, quindi, e' fatto obbligo di fornire la documentazione da allegare alla richiesta di detrazione fiscale.
3.5. Titoli abilitativi.
Per l'abilitazione alla realizzazione degli interventi di recupero, la legge non prevede procedure speciali o semplificate. Pertanto, procedure e procedimenti sono quelli stabiliti dalle normative - a tutti i livelli - vigenti. E', tuttavia, appena il caso di sottolineare l'opportunita' che i comuni e gli altri enti ed uffici competenti adottino comportamenti idonei a rendere piu' agevole l'attuazione della nuova normativa. Non e' da sottovalutare, infatti, la potenzialita' delle disposizioni di legge di creare sinergie tra lo Stato - attraverso i benefici fiscali - e i comuni - che possono operare sulle aliquote ICI - per incentivare, da parte dei privati, il recupero di ampie zone del patrimonio edilizio esistente. Comunque, a solo titolo indicativo, e salva la necessita' di verificare le indicazioni delle norme e dei regolamenti locali, si riportano, qui di seguito, i titoli abilitativi necessari in relazione alle varie categorie di intervento:
- la manutenzione ordinaria non necessita di alcun titolo abilitativo o comunicazione all'amministrazione comunale;.
- la manutenzione straordinaria e il restauro e risanamento conservativo sono soggetti, nel caso di immobili non vincolati da leggi di tutela ambientale o monumentale, alla denuncia di inizio attivita', prevista dall'art. 2, comma
60, della legge 23 dicembre 1996, n.662. Viceversa, nel caso di immobili soggetti a tutela, oltre all'acquisizione del nulla - osta di compatibilita' delle opere da realizzare con la tutela del bene, e' necessario presentare istanza di autorizzazione edilizia, ai sensi dell'art. 48 della legge
457/1978 e dell'art. 7 della legge 25 marzo 1982, n.94. In tale ultimo caso,
tuttavia, il rilascio dell'autorizzazione edilizia dovra' avvenire in forma esplicita, non essendo prevista dalle norme citate, la formazione del "silenzio - assenso" sulle domande di autorizzazione edilizia che riguardino opere da eseguire su immobili soggetti a tutela;.
- la ristrutturazione edilizia e' sottoposta al rilascio di concessione edilizia, tramite la procedura stabilita nell'art. 4 della legge 4 dicembre
1993, n.493 e successive modifiche ed integrazioni.
Ai fini dell'individuazione del corretto titolo abilitativo per l'esecuzione delle opere da utilizzare per l'esecuzione delle medesime, le tipologie di intervento di seguito descritte, devono, quindi, essere inserite nella categoria descritta all'art. 31 della legge n.457/1978, in base ad una verifica concreta tra gli interventi da effettuare e la possibile natura degli stessi.
4. Spese che danno diritto alla detrazione e detrazione d'imposta.
Come gia' precisato le spese sostenute, rispettivamente, nei periodi di imposta 1998 e 1999 per la realizzazione degli interventi elencati nel paragrafo precedente, e rimaste effettivamente a carico, danno diritto ad una detrazione del 41 per cento dall'Irpef dovuta per gli stessi anni e l'importo massimo delle suddette spese, sul quale e' possibile calcolare la detrazione, non puo' superare, per ciascun avente diritto, il limite complessivo di 150 milioni per ogni unita' immobiliare sulla quale sono realizzati gli interventi.
Ai fini della imputazione delle spese di cui trattasi la disposizione in commento fa riferimento alle spese sostenute e, quindi, al criterio di cassa, nel senso che occorre avere riguardo al loro effettivo pagamento. Il momento del pagamento puo' anche cadere in un periodo d'imposta diverso, antecedente o successivo, a quello in cui sono completati i lavori o e' emessa la fattura.
Al riguardo si precisa che, relativamente agli interventi eseguiti sulle parti comuni di edifici residenziali, ovvero su unita' immobiliari residenziali di proprieta' di uno dei soggetti di cui all'articolo 5 del Tuir, rileva, ai fini dell'imputazione al periodo d'imposta, la data in cui l'amministratore o altro soggetto incaricato procede al pagamento delle spese. Resta fermo, ovviamente, relativamente alle parti comuni, che ciascun condomino puo' calcolare la detrazione tenendo conto delle sole quote effettivamente pagate al condominio entro la fine del periodo d'imposta. Cosi', ad esempio, se il pagamento delle spese da parte dell'amministratore e' avvenuto nel corso del 1998, ciascun condomino, con riferimento al periodo d'imposta relativo a detto anno, puo' calcolare la detrazione sulla parte di spese dal medesimo versate a tale titolo, in base alla ripartizione millesimale e alla delibera assembleare. In tal modo rilevano i versamenti eventualmente anticipati nel 1997 per consentire all'amministratore di procedere nel 1998 al pagamento delle spese per gli interventi effettuati, mentre restano escluse le quote non versate dal condomino entro il 31 dicembre 1998 anche se l'amministratore ha provveduto al pagamento.
Tra le spese che danno diritto alla detrazione, nel limite gia' esposto,
rientrano le spese per:
- progettazione dei lavori;
- acquisto di materiali;
- esecuzione dei lavori;
- altre prestazioni professionali richieste dal tipo di intervento;
- relazione di conformita' degli stessi alle leggi vigenti;
- perizie e sopralluoghi;
- imposta sul valore aggiunto, imposta di bollo e diritti pagati per le concessioni, le autorizzazioni, le denunzie di inizio lavori;
- oneri di urbanizzazione;
- altri eventuali costi strettamente inerenti la realizzazione degli interventi e gli adempimenti posti dal regolamento di attuazione delle disposizioni in esame.
Non rientrano, invece, tra le spese che danno diritto alla detrazione, gli interessi passivi pagati per mutui (o anticipazioni, scoperti di conto corrente, etc) eventualmente stipulati per sostenere le spese per gli interventi di recupero edilizio, ne' i costi di trasloco e di custodia in magazzino dei mobili per tutto il periodo di esecuzione dei lavori di ristrutturazione.
Una considerazione va svolta con riferimento alla disposizione contenuta nell'art. 23 della legge n. 392 del 1978, la quale prevede che, in caso di esecuzione di lavori di ristrutturazione su immobili concessi in locazione, il proprietario ha diritto a ripetere all'inquilino il 5 per cento all'anno quale interesse legale. Al riguardo va precisato che tale previsione non esplica alcun effetto ai fini del limite di 150 milioni. Infatti l'importo imputato all'inquilino entra a comporre il canone di locazione, che il proprietario, osservando le disposizioni contenute nell'articolo 129 del Tuir assoggetta a tassazione quale reddito del fabbricato.
La detrazione spettante va ripartita in quote costanti nell'anno in cui sono sostenute le spese e nei quattro periodi d'imposta successivi. In alternativa, il contribuente puo' scegliere di ripartire la detrazione spettante in dieci quote annuali di pari importo. L'opzione, in base all'articolo 2 del regolamento di attuazione, e' effettuata irrevocabilmente nella dichiarazione dei redditi relativa all'anno in cui sono sostenute le spese. L'importo della quota di detrazione spettante per ciascun periodo d'imposta, non fruito in uno degli anni perche' superiore all'imposta dovuta per lo stesso anno, non puo' essere cumulato con la quota spettante per un altro periodo d'imposta, non puo' essere richiesto in diminuzione dalle imposte dovute per l'anno successivo e non puo' essere richiesto a rimborso, ne' utilizzato in compensazione ai sensi dell'articolo 17 del D.Lgs. n. 241
del 1997.
In base a quanto disposto dal comma 7 dell'articolo 1 in esame, in caso di vendita dell'unita' immobiliare sulla quale sono stati realizzati gli interventi elencati nel paragrafo precedente, le quote di detrazioni non utilizzate in tutto o in parte dal venditore spettano per i rimanenti periodi d'imposta all'acquirente persona fisica dell'unita' immobiliare. In pratica, il legislatore ha voluto stabilire che in caso di vendita dell'unita' immobiliare prima che il venditore abbia fruito di tutte o di alcune delle quote di detrazione spettanti per i singoli periodi d'imposta la detrazione, invece di rimanere attribuita al soggetto che ha posto in essere gli interventi si trasferisca all'acquirente. La realizzazione degli interventi, aumentando il valore dell'immobile ne ha influenzato il prezzo di acquisto ed ha comportato una traslazione dell'onere economico sostenuto per la realizzazione degli interventi stessi e il pagamento delle imposte conseguenti al passaggio di proprieta'. Tenuto conto della finalita' perseguita dal legislatore, al fine di evitare che situazioni analoghe abbiano un diverso trattamento fiscale, che si tradurrebbe in una discriminazione di alcuni tipi di passaggi di proprieta', si deve ritenere che, benche' il legislatore abbia utilizzato il termine "vendita" la disposizione possa trovare applicazione in tutte le ipotesi in cui si ha una cessione dell'immobile e, quindi, anche nelle cessioni a titolo gratuito. Pertanto, anche in caso di decesso del contribuente la detrazione che non puo' essere piu' fruita dal deceduto si trasmette agli eredi del contribuente deceduto ed in caso di donazione e' attribuita al donatario. Analoghe considerazioni non possono essere svolte nell'ipotesi in cui la detrazione spetti al detentore dell'immobile (ad esempio, l'inquilino o il comodatario) in quanto lo stesso continua ad avere diritto alla detrazione anche se la detenzione cessa, mentre la detrazione stessa non si trasmette agli eredi.
5. Cumulabilita' con altre agevolazioni.
Per espressa previsione normativa, gli effetti derivanti dalle disposizioni in esame sono cumulabili con le agevolazioni gia' previste per
gli immobili oggetto di vincolo ai sensi della legge 1 giugno 1939, n. 1089 e
successive modificazioni, ridotte nella misura del 50 per cento.
Al riguardo si precisa in primo luogo che il termine "ridotte" risulta riferito alle "agevolazioni" e pertanto la riduzione al 50 per cento riguarda evidentemente le agevolazioni previste per gli immobili vincolati ai sensi
della citata legge n. 1089 del 1939. Inoltre, si deve ritenere che il
legislatore abbia inteso richiamare le altre agevolazioni per gli immobili storici e artistici gia' previste in materia di Irpef (non quelle disposte ai fini di altre imposte) e cio' al solo fine di ridurre al 50 per cento l'importo spettante per le agevolazioni medesime. Si deve ritenere, pertanto, che il principio della riduzione al 50 per cento sia applicabile soltanto alle agevolazioni previste per gli immobili storici e artistici e non ad altre agevolazioni come, ad esempio alle spese di deambulazione, locomozione e sollevamento di portatori di menomazioni funzionali permanenti con ridotte o impedite capacita' motorie, che costituiscono spesa sanitaria che da' diritto ad una detrazione ai sensi dell'art. 13-bis, comma 1, lettera c), del Tuir, anche se talune di esse potrebbero essere comprese contemporaneamente nell'intervento relativo al superamento delle barriere architettoniche.
Per quanto riguarda le altre agevolazioni vigenti in materia di immobili vincolati in materia di Irpef queste sono contenute, in generale, nell'articolo 13-bis, comma 1, lettera g), del Tuir. La citata disposizione prevede, infatti, quale onere che da' diritto ad una detrazione d'imposta, le spese sostenute dai soggetti obbligati alla manutenzione, protezione o
restauro delle cose vincolate ai sensi della legge 1 giugno 1939, n. 1089 e
nel decreto del Presidente della Repubblica 30 settembre 1963, n. 1409, nella
misura rimasta a carico.
Va, inoltre, sottolineato che l'articolo 12, comma 2, della stessa legge
27 dicembre 1997, n. 449 stabilisce che il contributo eventualmente concesso
ai soggetti danneggiati per effetto degli eventi sismici verificatisi nel settembre e nell'ottobre 1997 nelle regioni Umbria e Marche, corrispondente all'ammontare dell'Iva pagata a titolo di rivalsa, in relazione all'acquisto e all'importazione di beni utilizzati e di servizi, anche professionali, ricevuti per la riparazione o la ricostruzione degli edifici o delle opere pubbliche distrutti o danneggiati, non preclude il diritto a fruire della detrazione del 41 per cento in commento, pertanto, le spese si considerano interamente sostenute, benche' sia concesso un contributo a fronte del sostenimento delle stesse.
E' appena il caso di precisare che, in caso di erogazione di contributi, sovvenzioni, etc. per l'esecuzione degli interventi di cui al paragrafo 3, tali contributi devono essere sottratti interamente dalle spese sostenute prima di effettuare il calcolo della detrazione in quanto, come e' stato precisato, le spese che rilevano ai fini di che trattasi sono quelle rimaste effettivamente a carico. Qualora i contributi in questione siano erogati in un periodo d'imposta successivo a quello in cui il contribuente fruisce della detrazione, si applica la disposizione di cui all'articolo 16, comma 1, lettera n-bis), del Tuir, che prevede l'assoggettamento a tassazione separata delle somme conseguite a titolo di rimborso di oneri per i quali si e' fruito della detrazione in periodi d'imposta precedenti.
6. Adempimenti richiesti dal regolamento di attuazione per fruire della detrazione.
Come gia' precisato, con decreto del Ministro delle finanze, di concerto con il Ministro dei lavori pubblici, emanato in forma di regolamento sono state dettate le modalita' di attuazione delle disposizioni in rassegna. Rispettando le prescrizioni contenute nel comma 3 dell'articolo 1, le modalita' di attuazione contengono, altresi', le procedure di controllo, da effettuare anche mediante l'intervento delle banche, in funzione del contenimento del fenomeno dell'evasione fiscale e contributiva, ovvero mediante l'intervento delle aziende unita' sanitarie locali, in funzione dell'osservanza delle norme in materia di tutela della salute e della sicurezza sul luogo di lavoro e nei cantieri, previste dai decreti legislativi
19 settembre 1994, n. 626 e 14 agosto 1996, n. 494, e successive modificazioni e integrazioni e fissano alcune cause di decadenza dal diritto alla detrazione d'imposta.
L'articolo 1, comma 1, lettera a), del regolamento di attuazione stabilisce che per fruire della detrazione i contribuenti devono trasmettere, mediante raccomandata, al Centro di servizio delle imposte dirette e indirette, una comunicazione concernente la data in cui avranno inizio i lavori, redatta su apposito modulo approvato con decreto dirigenziale. Tale decreto, che contiene anche l'individuazione dei centri di servizio competenti a ricevere la comunicazione, e' pubblicato in gazzetta ufficiale unitamente al regolamento stesso. A norma dello stesso comma 1, per i lavori iniziati prima dell'entrata in vigore del regolamento, che, come tutti gli atti pubblicati nella gazzetta ufficiale entra in vigore decorsi 15 giorni dalla data della sua pubblicazione, la comunicazione va effettuata entro 40 giorni dall'entrata in vigore del regolamento stesso.
Il modulo per effettuare la comunicazione e' reperibile gratuitamente presso gli uffici delle Entrate e presso quelli del Territorio.
Va precisato che, in base allo stesso articolo 1, comma 1, lettera a), al modulo, che deve recare i dati catastali dell'immobile sul quale sono eseguiti i lavori (rilevabili dai certificati catastali o dagli atti di acquisto) o gli estremi della domanda di accatastamento, vanno obbligatoriamente allegati in fotocopia:.
1. le abilitazioni amministrative richieste dalla vigente legislazione
edilizia per l'esecuzione dei lavori e cioe', a seconda della tipologia di lavori, la denuncia di inizio attivita', l'autorizzazione o la concessione. In merito alla corrispondenza tra le categorie di intervento come definite
all'articolo 31 della legge 5 agosto 1978, n. 457 e il relativo titolo
abilitativo per l'esecuzione delle stesse, si rinvia a quanto gia' esposto al punto 3.5, ribadendo la necessita' di operare il coordinamento tra la normativa nazionale e quella regionale e comunale in merito alle diverse possibilita' di intervento ammesse o limitate all'interno degli strumenti urbanistici e nei regolamenti edilizi. E' sufficiente inoltrare fotocopia della denuncia di inizio di attivita', dell'autorizzazione o della concessione edilizia. Nel caso della manutenzione ordinaria, non essendo previsto alcun titolo abilitativo, e trattandosi solo del caso di intervento sulle parti comuni, e' sufficiente inoltrare quanto indicato al successivo punto 4;
2. la fotocopia della domanda di accatastamento in mancanza dei dati catastali. Per i fabbricati rurali che hanno perso i requisiti di ruralita' e non ancora accatastati in forza dell'articolo 14, comma 13, della legge
n. 449 del 1997, la copia della domanda di accatastamento deve essere trasmessa non appena presentata;
3. la fotocopia delle ricevute di pagamento dell'Ici relativa all'anno 1997, se dovuta. Non va allegata la copia, ad esempio, se la comunicazione e' trasmessa dall'inquilino o dal possessore che nel 1997 non era tenuto al pagamento dell'Ici in quanto non possedeva l'immobile;
4. la fotocopia della delibera assembleare che ha approvato l'esecuzione dei lavori (se si tratta di interventi che richiedono la preventiva delibera assembleare) e della tabella millesimale relativa alla ripartizione delle spese in caso di interventi di recupero effettuati su parti comuni di edifici residenziali, indicate al paragrafo 3. Qualora successivamente alla trasmissione della tabella millesimale di ripartizione delle spese l'importo preventivato venga superato, e' necessario spedire la nuova tabella di ripartizione delle spese all'ufficio che ha ricevuto la comunicazione e non va trasmesso nuovamente il modulo relativo alla comunicazione di inizio lavori gia' presentato preventivamente;
5. la dichiarazione del possessore di consenso all'esecuzione dei lavori, in caso di lavori eseguiti dal detentore dell'immobile, se diverso dal coniuge, dai figli e dai genitori conviventi.
La lettera b) dell'articolo 1, comma 1, del regolamento prevede l'attivazione della vigilanza in materia di sicurezza dei cantieri. Dispone, infatti, che per poter fruire della detrazione e' necessario inoltrare preventivamente alla ASL, competente nel territorio in cui si svolgono i lavori, una comunicazione con raccomandata A.R., nella quale sono riportate le seguenti informazioni:
a) ubicazione dei lavori da effettuare e committente;
b) natura delle opere da realizzare;
c) impresa esecutrice delle opere e assunzione di responsabilita', da parte dell'impresa, di aver adempiuto a tutti gli obblighi imposti dalla normativa vigente in materia di sicurezza del lavoro e in materia di contribuzione del lavoro;
d) data di inizio dei lavori.
L'articolo 1, comma 1, lettera c), del regolamento impone al contribuente, ai sensi dell'articolo 3, comma 4, del DPR 29 settembre 1973, n.
600, di conservare ed esibire, a richiesta degli uffici finanziari, le fatture o le ricevute fiscali comprovanti le spese di realizzazione degli interventi elencati al paragrafo 3 e la ricevuta del bonifico bancario mediante il quale e' stato eseguito il pagamento. Se le cessioni di beni e le prestazioni di servizi sono effettuate da soggetti non tenuti all'osservanza delle
disposizioni di cui al DPR 26 settembre 1972, n. 633, la prova delle spese
puo' essere costituita da altra idonea documentazione. Al riguardo, e' opportuno precisare che i documenti giustificativi delle spese devono essere intestati al soggetto o ai soggetti che intendono fruire della detrazione. In caso di spese sostenute da uno dei soggetti di cui all'articolo 5 del Tuir, le fatture o ricevute devono essere a questi intestate e, in caso di spese relative alle parti comuni, i documenti giustificativi devono essere intestati al condominio.
In base all'articolo 1, comma 1, lettera d), del regolamento, in caso di lavori il cui importo complessivo supera la somma di lire 100 milioni, va trasmessa, entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi del periodo d'imposta in cui sono eseguiti i lavori il cui importo supera il predetto limite, anche una dichiarazione di esecuzione dei lavori sottoscritta da un soggetto iscritto negli albi degli ingegneri, architetti e geometri ovvero da altro soggetto abilitato all'esecuzione degli stessi. Tale dichiarazione va comunque trasmessa all'ufficio che ha ricevuto la comunicazione e non e' necessario trasmettere nuovamente il modulo relativo alla comunicazione di inizio lavori gia' presentato preventivamente.
L'articolo 1, comma 3, del regolamento stabilisce che per poter fruire della detrazione e' necessario che le spese siano pagate esclusivamente mediante bonifico bancario dal quale risulti:
-
la causale del versamento;
- il codice fiscale del beneficiario della detrazione;
- il numero di partita Iva o il codice fiscale del soggetto a favore del quale il bonifico e' effettuato.
Per quanto riguarda il codice fiscale del beneficiario della detrazione, si precisa che in caso di comproprieta', contitolarita' del diritto reale o di coesistenza di piu' diritti reali, in presenza di piu' soggetti che intendono fruire della detrazione relativamente agli stessi interventi, il bonifico deve recare l'indicazione del codice fiscale di tutti i soggetti che intendono fruire della detrazione. Per gli interventi realizzati da soggetti di cui all'articolo 5 del Tuir va indicato il codice fiscale del soggetto stesso e di quello che provvede al pagamento. Per gli interventi realizzati su parti comuni di edifici residenziali il bonifico deve recare il codice fiscale dell'amministratore del condominio o di uno qualunque dei condomini che provvede al pagamento, nonche' quello del condominio.
L'articolo 3 del regolamento prevede che ai fini dei controlli concernenti la detrazione, le banche presso le quali sono disposti i bonifici devono comunicare al centro di servizio competente a ricevere la comunicazione, entro il 31 luglio dell'anno successivo a quello di effettuazione del bonifico, gli elenchi dei beneficiari della detrazione e dei destinatari dei pagamenti.
7. Decadenza dai benefici.
L'articolo 4 del regolamento di attuazione stabilisce che la detrazione non viene riconosciuta e, quindi, l'importo eventualmente fruito dal contribuente e' recuperato dagli uffici finanziari nelle seguenti ipotesi:
- la comunicazione di inizio dei lavori non e' trasmessa preventivamente al Centro di Servizio delle imposte dirette e indirette, ovvero, per i lavori iniziati prima dell'entrata in vigore del regolamento di attuazione, la comunicazione non e' trasmessa entro 40 giorni dall'entrata in vigore del regolamento stesso;
- la comunicazione e' priva dei dati catastali dell'immobile sul quale sono eseguiti i lavori o degli estremi della domanda di accatastamento;
- non vengono allegate le abilitazioni amministrative richieste dalla vigente legislazione edilizia per l'esecuzione dei lavori e cioe', a seconda della tipologia di lavori, la denuncia di inizio attivita', l'autorizzazione o la concessione. Al riguardo si rinvia a quanto chiarito nel paragrafo precedente;
- in mancanza dei dati catastali, non e' allegata copia della domanda di accatastamento, esclusi i fabbricati rurali che hanno perso le caratteristiche di ruralita' e non sono ancora accatastati in forza del
citato articolo 14, comma 13, della legge n. 449 del 1997, per i quali la
copia della domanda di accatastamento deve essere trasmessa non appena presentata;
- non sono allegate le copie delle ricevute di pagamento dell'Ici relativa all'anno 1997, se dovuta;
- non e' allegata copia della delibera assembleare e della tabella millesimale relativa alla ripartizione delle spese in caso di interventi di recupero effettuati su parti comuni di edifici residenziali, o successivamente non e' trasmessa la copia della nuova tabella di ripartizione delle spese se diversa da quella preventiva;
- non e' allegata la dichiarazione del possessore di consenso all'esecuzione dei lavori, in caso di lavori eseguiti dal detentore dell'immobile se diverso dal coniuge, dai figli e dai genitori conviventi;
- non e' trasmessa, in caso di lavori il cui importo complessivo supera la somma di lire 100 milioni, la dichiarazione di esecuzione dei lavori sottoscritta da un soggetto iscritto negli albi degli ingegneri, architetti e geometri ovvero da altro soggetto abilitato all'esecuzione degli stessi;
- non e' stata effettuata preventivamente la comunicazione alla ASL, al fine di attivare la vigilanza in materia di sicurezza dei cantieri, della data di inizio lavori;
- non sono conservate e trasmesse ed esibite, a richiesta degli uffici finanziari, le fatture o le ricevute fiscali idonee a comprovare il sostenimento delle spese di realizzazione degli interventi elencati al paragrafo 3 da parte del soggetto che fruisce della detrazione, oppure non e' conservata e trasmessa o esibita, a richiesta degli uffici finanziari, la ricevuta del bonifico bancario attraverso il quale e' stato eseguito il pagamento, ovvero questo risulta intestato a un soggetto diverso da quello che fruisce della detrazione, salvo quanto specificato per gli interventi realizzati dai soggetti indicati nell'articolo 5 del Tuir e sulle parti comuni. Se le cessioni di beni e le prestazioni di servizi sono effettuate da soggetti non tenuti all'osservanza delle disposizioni di cui al DPR 26
settembre 1972, n. 633, va conservata altra idonea documentazione;
- il pagamento non e' stato effettuato mediante bonifico bancario;
- siano eseguite opere edilizie difformi da quelle comunicate all'ufficio finanziario competente;
- siano violate le norme in materia di tutela della salute e della sicurezza sul luogo di lavoro e nei cantieri, nonche' obbligazioni contributive
accertate dagli organi competenti e comunicate alla Direzione Regionale delle entrate territorialmente competente.
E' appena il caso di precisare che la mancata allegazione dei documenti o l'inesatta compilazione del modello di comunicazione comporta la decadenza dal diritto alla detrazione soltanto se il contribuente, invitato a regolarizzare la comunicazione, non ottemperi entro il congruo termine indicato dall'ufficio.
In merito alle opere edilizie difformi occorre fare una precisazione. Si possono distinguere, anche ai fini della legge in commento ed in relazione alla decadenza prevista in caso di realizzazione di opere edilizie difformi due situazioni:
a) la realizzazione di opere edilizie non rientranti nella corretta categoria di intervento, per le quali sarebbe stato necessario un titolo abilitativo diverso da quello in possesso, quali, ad esempio, opere soggette a concessione edilizia erroneamente considerate in una denuncia d'inizio di attivita', ma, tuttavia, conformi agli strumenti urbanistici ed ai regolamenti edilizi. Il caso in esame non puo' essere considerato motivo di decadenza dai benefici fiscali, purche' il richiedente metta in atto il procedimento di sanatoria previsto nelle normative vigenti;
b) la realizzazione di opere difformi da titolo abilitativo ed in contrasto con gli strumenti urbanistici ed i regolamenti edilizi. Il caso in esame comporta la decadenza dai benefici fiscali, in quanto si tratta di opere non sanabili ai sensi della vigente normativa.
Qualora si ricada nella ipotesi a), al termine della procedura di sanatoria e' opportuno comunicare all'Amministrazione finanziaria, integrando la comunicazione a suo tempo inviata, l'avvenuto rilascio del titolo in sanatoria. Nel caso dell'ipotesi b), viceversa, potranno essere attivati sistemi di comunicazioni tra l'amministrazione finanziaria e le amministrazioni comunali, tali da consentire a queste ultime, nell'ambito dell'attivita' di vigilanza di cui all'articolo 4 e segg. della legge n. 47
del 1985, di trasmettere all'amministrazione finanziaria copia dell'ordinanza di demolizione delle opere abusive, ai fini della declaratoria della decadenza dai benefici fiscali.
8. Interventi effettuati nelle Regioni Emilia Romagna e Calabria negli anni 1996 e 1997.
L'articolo 13, comma 3, della stessa legge n. 449 del 1997 stabilisce,
tra l'altro, che le disposizioni recate dall'articolo 1, commi 1, 2 e 3, si applicano anche alle spese sostenute nei periodi d'imposta 1996 e 1997, limitatamente agli interventi effettuati a seguito degli eventi sismici verificatisi nelle regioni Emilia-Romagna e Calabria nell'anno 1996 per il ripristino delle unita' immobiliari per le quali e' stata emanata in seguito al sisma ordinanza di inagibilita' da parte dei comuni di pertinenza, ovvero che risultino inagibili sulla base di apposite certificazioni del Commissario delegato nominato, con ordinanza del Ministro per il coordinamento della protezione civile, ai sensi dell'articolo 5 della legge 24 febbraio 1992,
n. 225. Le disposizioni dell'articolo 1 richiamate sono quelle che prevedono:
- la possibilita' di calcolare, su un tetto massimo di 150 milioni per ciascuna unita' immobiliare, la detrazione d'imposta del 41 per cento per gli interventi edilizi illustrati al paragrafo 3 (comma 1);
- l'obbligo di ripartire la detrazione in quote costanti nell'anno in cui sono sostenute le spese e nei quattro successivi, ovvero di ripartirla in dieci rate di pari importo (comma 2);
- l'emanazione del regolamento nel quale sono stabilite le modalita' di attuazione delle disposizioni dei commi 1 e 2, le procedure di controllo e le cause di decadenza (comma 3);
- la possibilita' per i comuni di deliberare l'esonero dal pagamento della tassa per l'occupazione di spazi ed aree pubbliche per la realizzazione degli interventi che danno diritto alla detrazione del 41 per cento.
Ai fini dell'applicabilita' delle disposizioni contenute nell'articolo 13, comma 3, in esame, valgono i chiarimenti forniti nei paragrafi precedenti in merito all'articolo 1, comma 1 e seguenti, salvo quanto di seguito specificato:
a) e' ammesso qualunque mezzo di pagamento;
b) relativamente alle spese sostenute nel 1997, la detrazione, suddivisa, a scelta del contribuente, in cinque o dieci rate di pari importo, e' fruita a partire dalla dichiarazione dei redditi del 1997, presentata nel 1998;
c) qualora le spese siano state sostenute anche nel 1996, i contribuenti devono presentare, in aggiunta al modulo di cui all'articolo 1, corredato della documentazione prescritta, un'apposita istanza, contenente l'indicazione del numero delle rate in cui intendono suddividere la detrazione e la richiesta di rimborso della prima rata, fino a concorrenza dell'imposta dovuta per lo stesso anno 1996. Per fruire delle rimanenti quote della detrazione queste dovranno essere indicate nella dichiarazione dei redditi, a partire da quella dei redditi del 1997, presentata nel 1998;
d) non si applica la previsione contenuta nel comma 7 dell'articolo 1, in base alla quale in caso di cessione dell'unita' immobiliare sulla quale sono
stati realizzati gli interventi illustrati al paragrafo 3, le detrazioni non utilizzate dal cedente spettano per i rimanenti periodi d'imposta all'acquirente persona fisica dell'unita' immobiliare, stante il richiamo del citato art. 13, comma 3, in commento soltanto all'art. 1, commi 1, 2 e
3 della legge in esame.
9. Modalita' di trasmissione e di compilazione della comunicazione.
Con decreto dirigenziale e' stato approvato il modulo da utilizzare per la comunicazione della data di inizio lavori concernenti gli interventi di recupero del patrimonio edilizio e di ripristino delle unita' immobiliari dichiarate o considerate inagibili a seguito degli eventi sismici verificatisi nelle Regioni Emilia-Romagna e Calabria, al fine di fruire della detrazione d'imposta del 41 per cento, e sono stati individuati i Centri di Servizio delle imposte dirette e indirette competenti a riceverlo. Il modulo deve essere compilato dai soggetti che possiedono o detengono, sulla base di un titolo idoneo, l'immobile sul quale sono stati effettuati gli interventi e che hanno sostenuto le spese in questione, se le stesse sono rimaste a loro carico.
In caso di comproprieta', contitolarita' di diritti reali o di coesistenza di piu' diritti reali su uno stesso immobile, se piu' di un contribuente, avendo sostenuto le spese, intende fruire della detrazione, il modulo, con allegata la documentazione, puo' essere trasmesso da uno soltanto di essi. Per gli interventi su parti comuni di edifici residenziali e per quelli realizzati dai soggetti individuati nell'articolo 5 del Tuir, deve essere trasmesso, dall'amministratore del condominio o da uno qualunque dei condomini, ovvero da uno dei soggetti di cui all'articolo 5 del Tuir o da uno dei soggetti cui si imputano i redditi a norma dello stesso articolo, un unico modulo.
Il modulo debitamente compilato, datato e sottoscritto, corredato degli allegati, deve essere spedito, in busta chiusa di dimensioni idonee a contenerlo senza piegarlo, per raccomandata e senza ricevuta di ritorno, ai Centri di Servizio delle Imposte dirette e indirette di seguito specificati:
Contribuenti con domicilio Centro di Servizio
fiscale in un comune della Imposte Dirette e Indirette
Regione Lombardia Milano - Via M. del Vascello, 14 - 20138
Regione Toscana Bologna - Via Marco Polo, 60 - 40131
Regione Umbria Pescara - Via Rio Sparto, 52/B - 65100 Regione Puglia e Basilicata Bari - Via Gentile, 52/B - 70100 Regione Emilia Romagna Bologna - Via Marco Polo, 60 - 40131 Regione Liguria Genova - Via Morego, 30 - 16163
Regione Sicilia Palermo - Via Konrad Roentgen, 3 - 90139 Regioni Abruzzo Marche Molise Pescara - Via Rio Sparto, 52/B - 65100 Regione Lazio Roma - Via F. De Pero (La Rustica) - 00155 Regioni Campania e Calabria Salerno - Via Uff. Finanziari - 84194
Regioni Piemonte e Val D'Aosta Torino - Strada della Berlia, 20 - Collegno
10093
Regione Trentino Alto Adige Trento - Viale Verona, 187 - 38100
Regioni Veneto e F.V. Giulia Venezia - V.G.De Marchi, 16 - Marghera 30175 Regione Sardegna Cagliari - S.S.554-Km 1,600 - Localita'
S.Lorenzo 09100
Il modulo e' predisposto per la lettura ottica e, pertanto, va compilato con la massima chiarezza a macchina o a stampatello, utilizzando una penna biro nera o blu; e' necessario, inoltre:
- riempire ogni casella con un solo carattere;
- scrivere i caratteri all'interno delle caselle;
- annerire la casella o segnare un trattino orizzontale quando nel modello e' richiesto di rispondere barrando la casella.
Per quanto riguarda i dati del dichiarante, nell'apposita sezione devono essere indicati il codice fiscale e i dati anagrafici del soggetto che trasmette la comunicazione; dovra', inoltre, essere specificato, barrando la relativa casella, se il soggetto e' "possessore" (cioe' proprietario o titolare di altro diritto reale, etc.) ovvero "detentore" (cioe' locatario, comodatario o soggetto cui si imputano i redditi a norma dell'articolo 5 del Tuir, etc. ) dell'immobile.
In caso di interventi da parte di uno dei soggetti indicati nell'articolo
5 del Tuir, devono essere, invece, indicati il codice fiscale e i dati anagrafici della persona fisica che trasmette il modulo e, nell'apposito spazio, il codice fiscale del soggetto di cui all'articolo 5 del Tuir; dovra', inoltre, essere specificato, barrando la relativa casella, che il soggetto che trasmette la comunicazione e' un detentore dell'immobile.
In caso di interventi su parti comuni di edifici residenziali, devono essere, invece, indicati il codice fiscale e i dati anagrafici della persona fisica che trasmette il modulo e, nell'apposito spazio, il codice fiscale del condominio; dovra', inoltre, essere specificato, barrando la relativa casella, se il soggetto che trasmette la comunicazione e' l'amministratore del condominio o uno dei condomini.
Per quanto riguarda, invece, i dati dell'immobile, nell'apposita sezione devono essere indicati i dati relativi agli immobili sui quali sono eseguiti i
lavori, rilevabili dal certificato catastale o dall'atto di compravendita. In mancanza dei dati catastali identificativi dell'immobile, deve essere indicato se e' stata presentata domanda di accatastamento, barrando la relativa casella.
I dati relativi ai fabbricati rurali che conservano i requisiti di ruralita', sono rilevabili dalle certificazioni del catasto dei terreni.
Non devono essere indicati i dati relativi ai fabbricati rurali che hanno perso i requisiti di ruralita' non ancora accatastati in forza dell'articolo
14, comma 13, della legge 27 dicembre 1997, n. 449, che ha prorogato al 31 dicembre 1998 il termine per procedere l'accatastamento di detti fabbricati.
Se i lavori sono eseguiti dal locatario o dal comodatario, devono essere indicati gli estremi di registrazione del contratto di locazione o di comodato.
Nel modulo, in apposita sezione, deve essere indicata la documentazione allegata alla comunicazione, barrando le relative caselle. Per i fabbricati rurali che hanno perso i requisiti di ruralita' e non ancora accatastati in
forza del citato articolo 14, comma 13, della legge n. 449 del 1997, la copia
della domanda di accatastamento deve essere trasmessa non appena presentata.
Dovra', infine, essere indicato se e' stata effettuata la comunicazione dell'inizio dei lavori alla Azienda sanitaria locale e la data di inizio degli stessi.
In calce al modello, infine, vanno apposte la data e la firma.
10. Agevolazioni ai fini di altre imposte.
I commi 4 e 5 dello stesso articolo 1 della legge n. 449 del 1997
prevedono ulteriori agevolazioni ai fini di altre imposte.
In particolare, ai sensi del comma 4, richiamato anche nella disposizione concernente gli interventi effettuati a seguito degli eventi sismici nelle Regioni Emilia Romagna e Calabria i comuni possono deliberare l'esonero dal pagamento della tassa per l'occupazione di spazi ed aree pubbliche in relazione all'effettuazione degli interventi che danno diritto alla detrazione del 41 per cento.
In base al comma 5, invece, i comuni possono fissare aliquote agevolate dell'Ici, anche inferiori al 4 per mille, a favore di proprietari che eseguono interventi volti al recupero di unita' immobiliari inagibili o inabitabili o interventi finalizzati al recupero di immobili di interesse artistico o architettonico localizzati nei centri storici, ovvero volti alla realizzazione di autorimesse o posti auto anche pertinenziali oppure all'utilizzo di sottotetti. L'aliquota e' applicabile limitatamente alle unita' immobiliari oggetto degli interventi e per la durata di tre anni dall'inizio dei lavori.
Gli uffici in indirizzo sono pregati di dare la massima diffusione al contenuto della presente circolare.
CIRCOLARE N. 20/E
Roma, 13 maggio 2011
Oggetto: IRPEF – Risposte a quesiti
Direzione Centrale Normativa
2
INDICE
PREMESSA 4
1 DETRAZIONE DEGLI INTERESSI PER MUTUI CONTRATTI PER
L’ACQUISTO DELL’ABITAZIONE PRINCIPALE 4
1.1 Detrazione degli interessi a seguito di accollo interno 4
1.2 Mutuo ipotecario acquisto abitazione principale, separazione legale e
mancato accollo 6
1.3 Mutuo ipotecario stipulato per acquisto e ristrutturazione
dell’abitazione principale 7
1.4 Mutuo cointestato 8
1.5 Mutuo contratto per l’acquisto della nuda proprietà 9
1.6 Mutuo contratto per l’acquisto dell’abitazione principale da parte
del personale delle Forze armate o di polizia 10
2 DETRAZIONE D’IMPOSTA DEL 36 PER CENTO PER INTERVENTI
DI RECUPERO DEL PATRIMONIO EDILIZIO ABITATIVO 10
2.1 Annotazione nella fattura della percentuale di spesa sostenuta e
possibilità di fruire del beneficio fiscale in base all’onere
effettivamente sostenuto 10
2.2 Immobile ristrutturato dal de cuius e concesso dall’erede a terzi in
comodato gratuito 12
2.3 Addolcitori di acqua domestici 13
3 DETRAZIONE D’IMPOSTA DEL 55 PER CENTO PER INTERVENTI
DI RISPARMIO ENERGETICO 13
3.1 Possibilità di rettificare gli errori contenuti nella scheda informativa
inviata all’Enea per le annualità 2007 e 2008 13
3.2 Possibilità di rettificare gli errori contenuti nella scheda informativa
inviata all’Enea per le spese sostenute nel 2009 14
3.3 Possibilità di detrarre la spesa sostenuta nel 2010 nella dichiarazione
dei redditi relativa al periodo di imposta nel quale i lavori si sono
conclusi 15
3.4 Detrazione fiscale del 55 per cento e utilizzo promiscuo
dell’immobile 16
4 AGEVOLAZIONI FISCALI IN FAVORE DEI DISABILI 17
4.1 Riconoscimento dell’handicap attraverso il verbale per
l’accertamento dell’invalidità civile 17
4.2 Acquisto di una piscina per fini terapeutici 19
4.3 Acquisto di autovetture da parte di soggetti disabili 19
5 VARIE 21
5.1 Detrazioni per figli a carico 21
5.2 Assegni periodici destinati al mantenimento dei figli naturali 21
5.3 Spese di istruzione 22
5.4 Compensazioni 23
5.5 Oneri contributivi versati in relazione a redditi esenti 24
3
5.6 Reddito di lavoro dipendente prestato all’estero e retribuzione
convenzionale 25
5.7 Contributi di enti privati per calamità naturali 27
5.8 Limite di spesa detraibile per intermediazione immobiliare 28
5.9 Spese per attività sportive svolte dai ragazzi tra i cinque e i diciotto
anni di età 29
5.10 Spese per canoni di locazione sostenute da studenti universitari fuori
sede 30
5.11 Imposta sostitutiva dell’Irpef derivante dalla locazione di immobili
ad uso abitativo ubicati nella provincia dell’Aquila 31
5.12 Imposta sostitutiva su straordinario e premi di produttività 33
5.13 Somme per l’incremento della produttività e loro effetti sull’ISEE 34
5.14 Emolumenti variabili e aliquota addizionale del 10% 36
5.15 Spese per sedute di psicoterapia 36
5.16 Dispositivi Medici 37
ALLEGATO 39
4
PREMESSA
Con la presente circolare si forniscono chiarimenti su varie questioni
interpretative poste all’attenzione della scrivente in ordine alla deducibilità e alla
detraibilità di alcune spese, alle agevolazioni per i disabili, ai premi incentivanti e
al reddito prodotto all’estero.
1 DETRAZIONE DEGLI INTERESSI PER MUTUI CONTRATTI PER
L’ACQUISTO DELL’ABITAZIONE PRINCIPALE
1.1 Detrazione degli interessi a seguito di accollo interno
D. In caso di acquisto in comproprietà, da parte dei coniugi, di un
immobile da destinare ad abitazione principale e di contestuale stipulazione di un
contratto di mutuo cointestato, qualora intervenga una separazione consensuale e
nell’occasione si concordi che la quota di proprietà del marito (pari al 50 per
cento) sia trasferita alla moglie e quest’ultima si accolli – secondo lo schema
dell’accollo interno – il relativo contratto di mutuo per la parte riferibile al
marito, si chiede se la moglie, unica proprietaria dell’immobile può calcolare la
detrazione sull’intera quota degli interessi, compresa quindi la parte riferibile al
marito. Si precisa che la predetta separazione e gli accordi in essa contenuti sono
stati omologati dal giudice, e che con “atto di trasferimento di diritti immobiliari
in esecuzione di decreto di omologazione di separazione consensuale tra
coniugi” sono stati formalizzati sia il trasferimento della quota di proprietà
dell’immobile sia l’accordo fra gli ex coniugi in merito all’accollo del mutuo,
senza che, tuttavia, sia intervenuta alcuna modifica del contratto di mutuo
stipulato con l’Istituto di credito erogante, che continua a risultare cointestato ad
entrambi i coniugi.
R. L’art. 15, comma 1, lett. b), del TUIR riconosce una detrazione di
imposta, pari al 19 per cento degli interessi passivi e relativi oneri accessori
corrisposti in dipendenza di mutui garantiti da ipoteca, contratti per l’acquisto
5
dell’unità immobiliare da adibire ad abitazione principale entro un anno
dall’acquisto stesso, per un importo non superiore a 4.000 euro complessivi.
L’acquisto dell’unità immobiliare deve essere effettuato nell’anno precedente o
successivo alla data della stipulazione del contratto di mutuo.
In caso di accollo, per data di stipula del contratto di mutuo deve intendersi
quella di stipulazione del contratto di accollo.
Gli interessi passivi sul mutuo ipotecario stipulato per l’abitazione principale da
entrambi i coniugi comproprietari dell’immobile possono essere detratti
interamente dal coniuge che, a seguito di separazione, per effetto dell’“atto di
trasferimento di diritti immobiliari in esecuzione di decreto di omologazione di
separazione consensuale tra coniugi”, è diventato proprietario esclusivo
dell’immobile e si è accollato – secondo lo schema del cd.”accollo interno” – le
residue rate di mutuo, ancorché non sia intervenuta alcuna modifica del contratto
di mutuo stipulato con l’Istituto di credito erogante, che continua a risultare
cointestato ad entrambi i coniugi. Ciò a condizione che l’accollo risulti
formalizzato in un atto pubblico, come nel caso prospettato, o in una scrittura
privata autenticata (cfr. nota n. 1011 del 10/07/1981 del Ministero delle Finanze
– Imposte Dirette) e che le quietanze relative al pagamento degli interessi siano
integrate dall’attestazione che l’intero onere è stato sostenuto dal coniuge
proprietario, anche per la quota riferita all’ex coniuge.
In sostanza, il titolare del contratto di mutuo a seguito di cessione dell’immobile
non ha diritto alla detrazione degli interessi di mutuo, non essendo più
proprietario mentre l’acquirente ha diritto al beneficio, sussistendo le condizioni
di legge, anche se l’accollo del mutuo non ha rilevanza esterna, a condizione che
l’accollo risulti da atto pubblico, ad esempio dall’atto pubblico di trasferimento
dell’immobile, o da scrittura privata autenticata e che le quietanze siano integrate
dall’attestazione che l’intero onere è stato sostenuto dal coniuge proprietario.
6
1.2 Mutuo ipotecario acquisto abitazione principale, separazione legale e
mancato accollo
D. A seguito di separazione consensuale, con assegnazione dei beni
risultante dal verbale giudiziale del Tribunale, sono stati attribuiti al marito
un’unità immobiliare e relativa pertinenza, di proprietà precedentemente della
moglie, sui quali grava un mutuo ipotecario intestato a quest’ultima. Detti
immobili continuano ad essere l'abitazione principale dell’ex-coniuge e dei figli.
Pur essendo gli interessi passivi corrisposti dal marito, la banca mutuante non ha
ritenuto necessario operare la modifica dell’intestazione del contratto di mutuo
anche alla luce dell’onerosità dell’operazione per i contribuenti.
Ciò premesso si chiede se l'attuale proprietario possa detrarre gli interessi passivi
sul mutuo ipotecario con il quale è stato acquistato l'immobile, pur risultando il
mutuo intestato all’altro coniuge.
R. Qualora nella sentenza di separazione risulti in capo al marito l’obbligo
di assolvere il debito relativo al mutuo contratto per l’abitazione, il marito può
detrarre gli interessi che corrisponde in relazione a detto impegno, anche se il
mutuo è intestato all’altro coniuge, sempre che nei confronti del primo ricorrano
le condizioni previste dalla norma per fruire del beneficio. Ciò a condizione che
l’accollo risulti formalizzato in un atto pubblico o in una scrittura privata
autenticata (cfr. nota n. 1011 del 10/07/1981 del Ministero delle Finanze –
Imposte Dirette) e che le quietanze relative al pagamento degli interessi siano
integrate dall’attestazione che l’intero onere è stato sostenuto dal coniuge
proprietario.
Ai fini in questione, va tenuto conto che la detrazione spetta in relazione al
mutuo contratto per l’acquisto dell’abitazione principale e che deve intendersi
tale quella adibita a dimora abituale del proprietario o dei suoi familiari. Rientra
tra i familiari anche il coniuge separato, finché non intervenga la sentenza di
divorzio; in questo caso la detrazione spetta quando nell’immobile dimorino i
figli.
7
1.3 Mutuo ipotecario stipulato per acquisto e ristrutturazione
dell’abitazione principale
D. L’Amministrazione finanziaria con la risoluzione n. 147/E del
22/12/2006 ha precisato che per fruire della detrazione degli interessi passivi
dovuti in relazione a mutui ipotecari contratti per l'acquisto dell'unità
immobiliare da adibire ad abitazione principale, se la motivazione non è
contenuta nel contratto di compravendita dell’immobile ovvero nel contratto di
mutuo e qualora la banca mutuante non sia in grado di rilasciare una espressa
dichiarazione in cui sia attestata la motivazione del mutuo, il contribuente potrà
ricorrere alla dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà effettuata ai sensi
dell’art. 47 del DPR n. 445/2000 (consentendo al CAF di riconoscere la
detrazione degli interessi passivi sulla base della predetta dichiarazione). Ciò
premesso si chiede se, anche nei casi molto frequenti di mutui “misti” (ad
esempio stipulati per acquisto e ristrutturazione) sia possibile ricorrere alla
predetta dichiarazione sostitutiva al fine di distinguere la differente finalità ed i
relativi importi per non perdere la detrazione.
R. La detrazione prevista dall'art. 15, comma 1, lett. b), del TUIR è riferita
agli interessi passivi dovuti in relazione a mutui ipotecari contratti per l'acquisto
dell'unità immobiliare da adibire ad abitazione principale e non anche a quelli
contratti per la ristrutturazione dell’immobile.
La destinazione del mutuo per l’acquisto della casa di abitazione può risultare nel
contratto di mutuo, in quello di acquisto della proprietà dell’immobile, da altra
documentazione della banca mutuante. In difetto, anche nell’ipotesi di mutui
misti, il contribuente può produrre una dichiarazione sostitutiva di atto di
notorietà, ai sensi dell' art. 47 del DPR. n. 445 del 2000 (Testo unico delle
disposizioni legislative e regolamentari in materia di documentazione
amministrativa), nella quale sia attestato quale somma sia imputabile, ai fini
8
agevolativi, all’acquisto dell’abitazione e quale alla ristrutturazione,
conformemente a quanto previsto dalla richiamata risoluzione n. 147/2006.
Il CAF sulla base di tale documento, in presenza delle altre condizioni previste
dalla legge, può riconoscere la detrazione degli interessi per l’acquisto
dell’abitazione.
1.4 Mutuo cointestato
D. In caso di decesso di uno dei due intestatari del mutuo contratto per
l’acquisto dell’abitazione principale [ad esempio il marito], può l’altro [la
moglie] detrarsi l’intera quota senza accollo del mutuo ?
R. L’art. 15, comma 1, lett. b) del TUIR riconosce la detrazione degli
interessi passivi pagati in dipendenza di mutui ipotecari per l’acquisto
dell’abitazione principale per un importo non superiore a 4.000 euro. In caso di
più intestatari del contratto di mutuo l’importo indicato va ripartito tra gli stessi.
Con circolare n. 122 del 1999 è stato precisato che “il coniuge superstite può
usufruire della detrazione per gli interessi passivi e oneri accessori relativi al
mutuo ipotecario contratto per l'acquisto dell'abitazione principale di cui è
contitolare insieme al coniuge deceduto, a condizione che provveda a
regolarizzare l'accollo del mutuo (e sempreché sussistano gli altri requisiti). Ciò
vale anche nel caso di subentro nel rapporto di mutuo da parte degli eredi,
sempreché anche in capo a questi ultimi risultino soddisfatte le condizioni
previste dalla norma per usufruire della predetta detrazione. Peraltro, in questa
ipotesi è possibile che legittimamente il reddito dell'unità immobiliare sia
dichiarato da un soggetto diverso, ad esempio, dal coniuge superstite, titolare
del diritto di abitazione, e ciò non impedisce agli eredi di fruire della
detrazione”.
Ferme restando le formalità da assolvere ad altri fini, considerato che la moglie e
gli eventuali altri eredi subentrano comunque nel debito verso la banca, si ritiene
che, in presenza delle altre condizioni richieste, la detrazione per interessi passivi
9
di cui all’articolo 15, comma 1, lett. b), può essere riconosciuta agli eredi anche
nel periodo che precede la regolarizzazione del contratto di mutuo tra gli stessi e
la banca.
L’eventuale pagamento dell’intera quota del mutuo da parte di un solo erede,
consente a questi la detrazione degli interessi nella misura massima consentita, a
condizione che tra gli eredi intervenga un accordo, nella forma della scrittura
privata autenticata o dell’atto pubblico, da cui risulti il soggetto che assume
l’obbligo del pagamento dell’intero debito relativo a detto mutuo.
Detto accordo ha la finalità di documentare, ai fini fiscali, che il mutuo è pagato
da uno solo degli eredi, dato che in assenza di modifiche contrattuali inerenti
l’intestazione del mutuo, continuano ad essere debitori tutti gli eredi.
1.5 Mutuo contratto per l’acquisto della nuda proprietà
D. In caso di mutuo intestato interamente ad un soggetto per l’acquisto
della nuda proprietà di un immobile concesso in usufrutto al figlio, si chiede di
sapere se la detrazione degli interessi passivi possa essere esercitata in relazione
a tutti gli interessi pagati e rapportati all’intero valore dell’immobile.
R. Con circolare n. 17 del 18 maggio 2006 è stato precisato che il coniuge
che ha stipulato un contratto di mutuo per l’acquisto dell’abitazione principale in
comproprietà con l’altro coniuge, il quale non ha contratto il mutuo, può fruire
della detrazione degli interessi pagati rapportati all’intera proprietà dell’immobile
e non limitatamente al 50%.
Sulla base di tale criterio, si deve ritenere che il nudo proprietario che abbia
contratto il mutuo per l’acquisto della piena proprietà di una unità immobiliare
concedendone l’usufrutto al figlio, possa esercitare la detrazione in relazione a
tutti gli interessi pagati, rapportati all’intero valore dell’immobile, sempre che,
naturalmente, risultino soddisfatte le altre condizioni richieste dalla disposizione
agevolativa.
10
1.6 Mutuo contratto per l’acquisto dell’abitazione principale da parte del
personale delle Forze armate o di polizia
D. Un contribuente in servizio presso le Forze armate chiede se può
beneficiare della detrazione degli interessi passivi relativi al mutuo ipotecario
contratto per l’acquisto dell’abitazione principale, pur essendo proprietario di
un’altra unità immobiliare, della quale, tuttavia, non può disporre in modo pieno
ed esclusivo, perché gravata da un diritto di abitazione a favore di uno stretto
congiunto.
R. L’art. 66, comma 2, della legge n. 342 del 2000 prevede che la
detrazione prevista per gli interessi passivi relativi al mutuo contratto per
l’acquisto dell’abitazione principale spetta, tra l’altro, al personale delle forze
armate in servizio permanente per l’immobile costituente unica abitazione di
proprietà, prescindendo dal requisito della dimora abituale.
Conformemente a tale previsione normativa, l’istante non può beneficiare della
detrazione degli interessi passivi se, al momento dell’acquisto dell’unità
immobiliare per la quale intende fruire della norma agevolativa, è già
proprietario di un altro immobile, a nulla rilevando che su quest’ultimo gravi un
diritto reale di godimento.
2 DETRAZIONE D’IMPOSTA DEL 36 PER CENTO PER
INTERVENTI DI RECUPERO DEL PATRIMONIO EDILIZIO
ABITATIVO
2.1 Annotazione nella fattura della percentuale di spesa sostenuta e
possibilità di fruire del beneficio fiscale in base all’onere effettivamente
sostenuto
D. Un contribuente ha sostenuto insieme al coniuge spese per lavori di
ristrutturazione dell’abitazione. Poiché le fatture e i bonifici riportano il
nominativo di uno solo di essi si chiede se anche l’altro coniuge possa fruire
11
della detrazione del 36 per cento, previa annotazione in fattura della percentuale
di spesa sostenuta.
R. La risoluzione n. 353/E del 7 agosto 2008, in materia di detrazione
d’imposta del 36 per cento per interventi di recupero del patrimonio edilizio, ha
evidenziato che, in caso di più soggetti che intendono fruire della detrazione,
l’eventuale indicazione sul bonifico del solo codice fiscale di colui che ha
trasmesso la comunicazione preventiva di inizio lavori al Centro Operativo di
Pescara non pregiudica il diritto degli altri aventi diritto purché indichino nella
propria dichiarazione dei redditi, nello spazio riservato agli oneri agevolabili, il
codice fiscale, riportato sul bonifico, del soggetto che ha effettuato la
comunicazione stessa. Con circolare n. 34 del 2008 è stato chiarito, con
riferimento alla detrazione del 55 per cento, che, qualora non vi sia coincidenza
tra il nominativo riportato nella scheda informativa e l’intestazione del bonifico o
della fattura, la detrazione spetta al soggetto avente diritto nella misura in cui ha
sostenuto effettivamente la spesa a condizione che detta circostanza venga
annotata in fattura.
Sulla base della prassi richiamata che intende riconoscere il beneficio al soggetto
che ha effettivamente sostenuto l’onere, si deve ritenere che, nel caso in cui la
fattura e il bonifico siano intestati ad un solo comproprietario mentre la spesa di
ristrutturazione è sostenuta da entrambi, la detrazione spetti anche al soggetto che
non risulti indicato nei predetti documenti, a condizione che nella fattura venga
annotata la percentuale di spesa da quest’ultimo sostenuta. Resta inteso che il
soggetto che non ha inviato la comunicazione di inizio lavori al Centro Operativo
di Pescara, per beneficiare della detrazione, deve indicare nella propria
dichiarazione dei redditi, nell’apposito campo, il codice fiscale del soggetto che
ha effettuato l’invio.
D. In caso di acquisto da parte di due coniugi di un box pertinenziale o di
un immobile facente parte di un complesso interamente ristrutturato da
un’impresa, ciascuno per il 50% con relativo pagamento tramite bonifico
12
bancario cointestato, si chiede se sia possibile per uno dei due coniugi fruire per
intero della detrazione annotandolo sul documento di spesa.
R. In caso di acquisto di una unità abitativa ristrutturata da impresa
costruttrice, la detrazione è riconosciuta sul 25% del prezzo di acquisto
dell’immobile (comprensivo dell’IVA) e non è richiesto né l’invio della
comunicazione al Centro Operativo di Pescara, né il pagamento delle spese
sostenute mediante bonifico bancario o postale (ris. n.. 457 del 2008). La
detrazione, essendo riconosciuta su un importo forfetario commisurato al prezzo
di acquisto, spetta agli acquirenti in relazione alla quota di proprietà.
Diversamente nel caso di acquisto di un box, di cui risulti il vincolo pertinenziale
in atto con l’unità abitativa, presso un’impresa costruttrice, la detrazione spetta
limitatamente ai costi di realizzazione sostenuti dall’impresa stessa e da questa
documentati, ed è subordinata all’invio della comunicazione al Centro Operativo
di Pescara entro i termini di presentazione della dichiarazione dei redditi relativa
al periodo d’imposta in cui s’intende fruire della detrazione, nonché al
pagamento mediante bonifico bancario o postale. In questa ipotesi il beneficio è
attribuito in base all’onere effettivamente sostenuto e, pertanto, il coniuge
comproprietario che abbia sostenuto interamente la spesa potrà fruire per intero
della detrazione annotando tale circostanza nella fattura.
2.2 Immobile ristrutturato dal de cuius e concesso dall’erede a terzi in
comodato gratuito
D. L’erede che ha diritto a beneficiare della detrazione del 36 per cento
per le residue quote di detrazione dell’immobile ristrutturato dal de cuius può
continuare a beneficiarne anche se concede l’immobile a terzi in comodato
gratuito?
R. Con circolare n. 24 del 2004 è stato chiarito che la “detenzione
materiale e diretta del bene”, alla quale l'art. 2, comma 5, della legge n. 289 del
2002, subordina la possibilità di continuare a fruire della detrazione da parte
13
dell’erede sussiste qualora l'erede assegnatario abbia la immediata disponibilità
del bene, potendo disporre di esso liberamente e a proprio piacimento quando lo
desideri, a prescindere dalla circostanza che abbia adibito l i'mmobile ad
abitazione principale.
Con il contratto di comodato di un bene mobile o immobile, ai sensi dell’articolo
1803 e ss. del codice civile, la disponibilità del bene è attribuita al comodatario
che lo detiene affinché se ne serva per un tempo e un uso determinato con
l’obbligo di restituirlo. L’erede, concedendo in comodato l’immobile, non può
più disporne in modo diretto e immediato e, pertanto, non potrà continuare a
beneficiare della detrazione per le spese di ristrutturazione sostenute dal de cuius.
2.3 Addolcitori di acqua domestici
D. Gli addolcitori per abbattere il calcare degli impianti idrici delle
abitazioni possono fruire della detrazione IRPEF del 36% e dell’aliquota IVA del
10% ?
R. La detrazione IRPEF e l’aliquota IVA ridotta sono ammissibili solo se
l’installazione degli addolcitori domestici comporta modificazioni strutturali
integranti opere di manutenzione straordinaria dell’abitazione e/o degli impianti
relativi, come definite dalla circolare n. 57/E del 24 febbraio 1998 al par. 3.4.
3 DETRAZIONE D’IMPOSTA DEL 55 PER CENTO PER
INTERVENTI DI RISPARMIO ENERGETICO
3.1 Possibilità di rettificare gli errori contenuti nella scheda informativa
inviata all’Enea per le annualità 2007 e 2008
D. E’ possibile rettificare il contenuto della scheda informativa inviata
all’Enea per le annualità 2007 e 2008, se, nelle relative dichiarazioni dei redditi,
è stato, invece, indicato correttamente l’importo delle spese per il quale
beneficiare della detrazione?
14
R. Con la circolare n. 21/E del 2010 è stata prevista la possibilità di
rettificare telematicamente il contenuto della scheda informativa inviata all’Enea,
entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi nella quale la
spesa può essere portata in detrazione.
Con riferimento alle schede informative inviate all’Enea per le annualità 2007 e
2008, si osserva che non è possibile rettificarne telematicamente il contenuto in
quanto le procedure informatiche implementate presso l’Enea ne consentono la
correzione solo a partire dall’anno di imposta 2009. Tenuto conto di tale
impossibilità, per gli anni di imposta 2007 e 2008, il diritto dei contribuenti a
fruire della detrazione del 55 per cento per le spese che non risultano dalla
scheda informativa a suo tempo inviata può essere riconosciuto se, in sede di
controllo formale delle relative dichiarazioni ai sensi dell’art. 36-ter del DPR n.
600 del 1973, il contribuente, oltre a dimostrare di aver osservato tutti gli
adempimenti posti a suo carico per la fruizione del beneficio, documenti anche le
spese non risultanti dalla scheda originariamente inviata all’Enea.
3.2 Possibilità di rettificare gli errori contenuti nella scheda informativa
inviata all’Enea per le spese sostenute nel 2009
D. E’ possibile rettificare gli errori della scheda informativa inviata
all’Enea per le spese sostenute nel 2009, se non è stata inviata telematicamente la
scheda rettificativa entro il termine di presentazione della dichiarazione dei
redditi nella quale la spesa può essere portata in detrazione?
R. L’eventuale detrazione delle spese sostenute nel 2009 che non risultano
dalla scheda informativa inviata all’Enea entro 90 giorni dalla ultimazione dei
lavori, e per le quali non risulta effettuato telematicamente l’invio della scheda
rettificativa, deve considerarsi indebita, coerentemente a quanto stabilito nella
risoluzione n. 44/E del 27 maggio 2010. Con la circolare n. 21/E del 23 aprile
2010 è stata illustrata la apposita procedura telematica per rettificare, entro il
termine di presentazione della dichiarazione dei redditi, il contenuto della scheda
15
informativa inviata all’Enea. Tale procedura, che trova applicazione con
riferimento alle spese sostenute dal periodo d’imposta 2009, costituisce l’unica
modalità per far valere le spese non indicate nella comunicazione originariamente
inviata all’ENEA.
3.3 Possibilità di detrarre la spesa sostenuta nel 2010 nella dichiarazione
dei redditi relativa al periodo di imposta nel quale i lavori si sono
conclusi
D. In caso di lavori che proseguono per più periodi di imposta, è possibile
portare in detrazione la spesa sostenuta, per esempio, nell’anno di imposta 2010,
nella dichiarazione dei redditi relativa all’anno di imposta in cui i lavori sono
stati ultimati, ad esempio, nel 2011?
R. Il diritto di portare in detrazione, nella misura consentita, le spese
sostenute per la riqualificazione energetica degli edifici è condizionato dalle
regole di imputazione degli oneri e delle spese stabilite dal TUIR (principio di
cassa in linea generale e di competenza per chi esercita attività d’impresa).
In particolare, se una persona fisica non imprenditore sostiene spese per
interventi finalizzati al risparmio energetico, in ossequio al principio di cassa,
porterà in detrazione le spese sostenute e rimaste a carico nel 2010 nella
dichiarazione dei redditi relativa all’anno 2010 e quelle sostenute e rimaste a
carico nel 2011 nella dichiarazione dei redditi relativa al 2011, anche se riferite
ad un unico intervento che prosegue per diversi periodi di imposta (2010 e 2011).
Se, invece, i suddetti interventi sono realizzati da un imprenditore, le relative
spese saranno portate in detrazione nella dichiarazione dei redditi relativa al
periodo di imposta nel quale le stesse devono intendersi sostenute in base al
principio di competenza (le spese di acquisizione dei servizi si considerano
sostenute alla data in cui le prestazioni sono ultimate).
Poiché a partire dall’anno 2011 le spese per interventi di risparmio energetico
devono essere ripartite in dieci rate, anziché in cinque come previsto
precedentemente, si rileva che le stesse, anche se riferite al medesimo intervento,
16
dovranno essere rateizzate in base alla normativa vigente nell’anno di
sostenimento dell’onere.
3.4 Detrazione fiscale del 55 per cento e utilizzo promiscuo dell’immobile
D. Un contribuente svolge l’attività professionale presso l’immobile che
utilizza anche per i propri fini abitativi. Per gli interventi di riqualificazione
energetica realizzati sul predetto immobile può beneficiare della detrazione del
55 per cento, se le relative spese, riferite all’immobile utilizzato promiscuamente,
sono state dedotte dai compensi nella misura del 50 per cento?
R. Come precisato nella circolare n. 36/E del 31/05/2007, possono
avvalersi della detrazione in esame le persone fisiche - compresi gli esercenti arti
e professioni - gli enti e i soggetti di cui all’art. 5 del TUIR, nonché coloro che
conseguono redditi d’impresa (persone fisiche, società di persone, società di
capitali), a condizione che tali soggetti possiedano o detengano l’immobile in
base a un titolo idoneo (proprietà, diritto reale di godimento, locazione, anche
finanziaria o comodato) e le relative spese siano effettivamente rimaste a loro
carico. Detta circolare ha specificato, altresì, che l’agevolazione in esame, a
differenza della detrazione del 36 per cento sugli interventi di ristrutturazione
edilizia, che compete per i soli edifici residenziali, interessa i fabbricati
appartenenti a qualsiasi categoria catastale, anche rurale, ivi compresi gli
immobili strumentali. Pertanto, posto che il beneficio in commento spetta agli
esercenti arti e professioni e gli interventi possono riguardare sia immobili
abitativi che immobili strumentali all’esercizio dell’attività, si ritiene che il
contribuente, nel caso prospettato, possa fruire della detrazione del 55 per cento
anche in relazione alle spese sostenute per i suddetti interventi che siano state
dedotte, nella misura consentita, ai fini della determinazione del reddito di lavoro
autonomo derivante dall’esercizio dell’attività professionale.
Dette spese possono essere dedotte dai compensi percepiti secondo le regole di
determinazione del reddito di lavoro autonomo e tale deduzione non comporta il
17
venir meno del diritto alla detrazione in esame, purché ricorrano, ovviamente,
tutte le altre condizioni richieste dalla legge per la fruizione di tale beneficio.
4 AGEVOLAZIONI FISCALI IN FAVORE DEI DISABILI
4.1 Riconoscimento dell’handicap attraverso il verbale per l’accertamento
dell’invalidità civile
D. La legge provinciale n. 7 del 15 giugno 1998 della Provincia autonoma
di Trento, concernente la disciplina degli interventi assistenziali in favore degli
invalidi civili, dei ciechi civili e dei sordi, prevede l’assegnazione di prestazioni
economiche individuando i soggetti beneficiari sulla base della età anagrafica
(invalidi civili che abbiano meno di 18 anni, invalidi civili di età compresa tra i
18 ed i 64 anni e invalidi civili che abbiano superato i 65 anni) e del grado di
invalidità (esempio: minore con difficoltà persistenti a svolgere i compiti e le
funzioni della propria età - codice identificativo 07; invalido civile ultra-65enne
impossibilitato a deambulare senza l’aiuto permanente di un accompagnatore e/o
con necessità di assistenza continua non essendo in grado di compiere
autonomamente gli atti quotidiani della vita - codice identificativo 05 o 06; ecc.).
Al riguardo, si chiede di sapere quando una persona riconosciuta invalida sulla
base delle predette classificazioni possa essere equiparata ai portatori di handicap
di cui all’art. 3, comma 1 o comma 3 (handicap grave) della legge n. 104 del
1992 ai fini delle agevolazioni fiscali previste per l’acquisto di veicoli.
R. Sono ammesse alle agevolazioni fiscali (detrazione dall’Irpef del 19%,
Iva agevolata al 4%, esenzione dal bollo auto e esenzione dall’imposta di
trascrizione sui passaggi di proprietà) previste per l’acquisto di veicoli le seguenti
categorie di disabili:
1. disabili con ridotte o impedite capacità motorie;
2. disabili con grave limitazione della capacità di deambulazione o affetti da
pluriamputazioni;
18
3. disabili con handicap psichico o mentale titolari dell’indennità di
accompagnamento;
4. non vedenti e sordi.
Riguardo alla certificazione medica attestante la disabilità richiesta dalle norme
fiscali, diversi documenti di prassi (circ. n. 21 del 23 aprile 2010, risoluzione n. 8
del 25 gennaio 2007 e circ. n. 186 del 15 luglio 1998) hanno precisato che è
possibile prescindere dall’accertamento formale dell’handicap da parte della
commissione medica di cui all’art. 4 della legge n. 104 del 1992, qualora i
disabili abbiano già ottenuto il riconoscimento dell’invalidità da parte di altre
commissioni mediche pubbliche quali, ad esempio, la commissione per il
riconoscimento dell’invalidità civile, per lavoro, di guerra e dalla certificazione
da queste rilasciate risulti chiaramente l’handicap al quale è ricollegata
l’agevolazione fiscale.
La circolare n. 21 del 23 aprile 2010 ha precisato altresì che per le finalità
agevolative in discorso non può però ritenersi idonea la certificazione che attesti
genericamente che il soggetto è invalido “con totale e permanente inabilità
lavorativa e con necessità di assistenza continua, non essendo in grado di
svolgere i normali atti quotidiani della vita”, atteso che tale certificazione,
ancorché rilasciata da una commissione medica pubblica, non consentirebbe di
riscontrare la presenza della specifica disabilità richiesta dalla normativa fiscale.
In linea con l’orientamento espresso nei precedenti documenti di prassi, si ritiene
che a prescindere dai criteri adottati dalla provincia di Trento per il
riconoscimento delle provvidenze economiche da attribuire agli invalidi civili,
questi ultimi possano beneficiare delle agevolazioni fiscali previste per l’acquisto
di veicoli a condizione che il certificato di invalidità faccia esplicito riferimento,
nel caso di soggetti affetti da disabilità motoria, alla grave limitazione della
capacità di deambulazione o alle ridotte o impedite capacità motorie permanenti,
per i soggetti affetti da disabilità psichica, alla natura psichica o mentale della
patologia e alla gravità della stessa. Per i soggetti affetti da handicap psichico o
19
mentale si rammenta che è altresì necessaria l’attribuzione dell’indennità di
accompagnamento di cui alle leggi n. 18 del 1980 e n. 508 del 1998.
4.2 Acquisto di una piscina per fini terapeutici
D. È possibile ricondurre tra le spese sanitarie detraibili ai sensi dell’art.
15, comma 1, lett. c), del TUIR l’acquisto di una piscina per lo svolgimento di
idrokinesiterapia da parte di un portatore di handicap?
R. L’art. 15, comma 1, lettera c), del TUIR ammette in detrazione
dall’IRPEF, per un importo pari al 19 per cento "le spese sanitarie, per la parte
che eccede 129,11 euro. Dette spese sono costituite esclusivamente dalle spese
mediche e di assistenza specifica, diverse da quelle indicate nell’articolo 10,
comma 1, lettera b), e dalle spese chirurgiche, per prestazioni specialistiche e
per protesi dentarie e sanitarie in genere”.
Le spese sostenute per l’acquisto e la realizzazione di una piscina, ancorché
utilizzata per scopi terapeutici, non risultano inquadrabili tra le spese sanitarie
per le quali è riconosciuta la detrazione d’imposta ai sensi dell’articolo 15,
comma 1, lett. c), del TUIR,in quanto detta agevolazione può riguardare il
trattamento sanitario ma non anche la realizzazione o l’acquisto della strutture
nella quale tale trattamento può essere svolto.
4.3 Acquisto di autovetture da parte di soggetti disabili
D. Si chiede se sia possibile fruire, ai fini IRPEF, della detrazione di cui
all'articolo 15, comma 1, lettera c) del DPR n. 917 del 1986 prevista per
l'acquisto di autovetture da parte di soggetti disabili, nell’ipotesi in cui tale
veicolo venga acquistato ed utilizzato all’estero.
R. Le spese mediche per l’acquisto dei mezzi necessari
all'accompagnamento, alla deambulazione, alla locomozione ed al sollevamento
dei soggetti portatori di handicap sostenute all’estero da soggetti fiscalmente
20
residenti in Italia, sono soggette allo stesso regime applicabile a quelle sostenute
in Italia.
La documentazione delle spese in lingua originale dovrà essere corredata da una
traduzione giurata in lingua italiana, tranne che non sia redatta in inglese,
francese, tedesco o spagnolo nel qual caso la traduzione può essere eseguita e
sottoscritta dal contribuente (secondo quanto riportato nelle istruzioni ai modelli
di dichiarazione dei redditi delle persone fisiche 730 o Unico PF).
La detrazione spetta sempreché sussistano le condizioni soggettive e oggettive
prescritte dalle norme agevolative (quali la possibilità di beneficiare della
detrazione una sola volta in un periodo di quattro anni, per un solo veicolo e su
un importo massimo di spesa di 18.075,99 euro).
Nell’ipotesi in cui il contribuente usufruisca della detrazione per il veicolo
acquistato all’estero, nel quadriennio successivo al suddetto acquisto non potrà,
pertanto, acquistare in Italia un altro veicolo usufruendo della detrazione né potrà
avvalersi del beneficio per il veicolo estero qualora nel precedente quadriennio
ne avesse già usufruito in Italia.
È opportuno rammentare, infine, che a mente del comma 36 dell'articolo 1 della
legge 296 del 27 dicembre 2006 (Finanziaria 2007), le agevolazioni tributarie e
di altra natura relative agli autoveicoli utilizzati per la locomozione dei soggetti
di cui all'articolo 3 della legge 5 febbraio 1992, n. 104, con ridotte o impedite
capacità motorie, sono riconosciute a condizione che gli autoveicoli siano
utilizzati in via esclusiva o prevalente a beneficio dei predetti soggetti. Inoltre, in
base al comma 37 dell’articolo 1 della citata legge n. 296 del 2006, nel caso in
cui i veicoli acquistati dai disabili, oggetto della detrazione di cui all'articolo 15
comma 1, lettera c) del TUIR, siano alienati prima del decorso del termine di due
anni dal loro acquisto, è dovuta la differenza fra l’imposta prevista in assenza di
agevolazioni e quella risultante dall’applicazione delle agevolazioni stesse.
Sarà compito del contribuente produrre all’amministrazione finanziaria, che ne
faccia richiesta in sede di controllo, tutta la documentazione idonea a comprovare
21
il rispetto ed il mantenimento dei requisiti legislativi prescritti per poter usufruire
della detrazione in esame.
5 VARIE
5.1 Detrazioni per figli a carico
D. L’art. 12 del TUIR prevede che la detrazione per i figli a carico è
ripartita nella misura del 50% tra i genitori non legalmente ed effettivamente
separati, ovvero, previo accordo degli stessi, è attribuita al genitore che possiede
il reddito complessivo di ammontare più elevato.
Si chiede di conoscere se in presenza di più figli l’eventuale attribuzione della
detrazione al genitore con reddito più elevato debba interessare necessariamente
tutti i figli o, invece, possa riguardare solo alcuni di questi e per gli altri possa
essere effettuata una ripartizione della detrazione nella misura del 50% (ad
esempio, in presenza di due figli, per uno il coniuge con il reddito più elevato
richiede il 100% della detrazione, mentre per l’altro ciascun coniuge richiede il
50%).
R. La detrazione per figli a carico di cui all’art. 12 del TUIR deve essere
considerata unitariamente per tutti i figli dei medesimi genitori e, pertanto,
l’eventuale attribuzione della detrazione al genitore con reddito più elevato deve
interessare necessariamente tutti i figli dei medesimi genitori.
Solo in presenza di figli nati non dai medesimi genitori, la detrazione può essere
applicata in misura diversa.
5.2 Assegni periodici destinati al mantenimento dei figli naturali
D. Si chiede di sapere se sia possibile non assoggettare a tassazione gli
assegni periodici destinati al mantenimento dei figli naturali.
22
R. L’art. 3, comma 3, lett. b) del TUIR prevede l’esclusione dalla base
imponibile del percipiente degli assegni periodici destinati al mantenimento dei
figli spettanti al coniuge in conseguenza di separazione legale ed effettiva o di
annullamento, scioglimento o cessazione degli effetti civili del matrimonio, nella
misura in cui risultano da provvedimenti dell’autorità giudiziaria. L’art. 10,
comma 1, lett. c) del TUIR, non consente la deduzione dal reddito dell’erogante
degli assegni periodici destinati al mantenimento dei figli, “in conseguenza di
separazione legale ed effettiva, di scioglimento o annullamento del matrimonio o
di cessazione dei suoi effetti civili, nella misura in cui risultano da provvedimenti
dell’autorità giudiziaria”.
La Costituzione garantisce ai figli naturali il diritto di essere mantenuti, istruiti ed
educati dai loro genitori, e impone anche alle leggi di assicurare loro una tutela
giuridica e sociale, compatibile con i diritti dei membri della famiglia legittima.
Sulla base di tale principio costituzionale, può ritenersi che il descritto
trattamento fiscale previsto per gli assegni periodici destinati al mantenimento
dei figli legittimi, possa applicarsi anche agli assegni periodici di mantenimento
dei figli naturali, sempreché risultanti da provvedimenti dell’autorità giudiziaria.
5.3 Spese di istruzione
D. E’ possibile comprendere tra le spese di istruzione, detraibili ai sensi
dell’articolo 15, comma 1, lett. e) del TUIR le spese sostenute per l’iscrizione ai
conservatori di musica?
R. Ai sensi dell’art. 15, comma 1, lett. e), del TUIR sono detraibili nella
misura del 19% "le spese per frequenza di corsi di istruzione secondaria e
universitaria, in misura non superiore a quella stabilita per le tasse e i contributi
degli istituti statali". La detrazione spetta anche se l’onere è sostenuto
nell’interesse dei familiari fiscalmente a carico.
Il Ministero dell’Istruzione, dell’Università e della Ricerca, interpellato al
riguardo, ha precisato che “La legge n. 508 del 1999 di riforma delle Accademie
23
di Belle Arti, Accademia nazionale di danza …. dei Conservatori di musica e
istituti musicali pareggiati, ha posto il settore artistico allo stesso livello delle
università, qualificando tali istituzioni sedi primarie di alta formazione, di
specializzazione e di ricerca nel settore artistico e musicale”.
La medesima nota precisa infine che “la legge equipara ai Conservatori di
Musica solamente gli Istituti musicali pareggiati e sono pertanto da escludere le
spese per l’iscrizione agli istituti musicali privati”.
Sulla base di quanto affermato dal Ministero dell’Istruzione, dell’Università e
della Ricerca:
· le spese sostenute per l’iscrizione ai nuovi corsi istituiti ai sensi del DPR n.
212 del 2005 presso i Conservatori di Musica e gli Istituti musicali
pareggiati risultano detraibili al pari delle spese sostenute per l’iscrizione ai
corsi universitari;
· le spese sostenute per l’iscrizione ai corsi di formazione relativi al
precedente ordinamento possono, invece, considerarsi equiparabili a quelle
sostenute per la formazione scolastica secondaria. Il predetto Ministero ha,
infatti, fatto presente che, in attesa che trovi piena attuazione la riforma della
scuola secondaria che prevede l’istituzione dei licei musicali, i Conservatori
sono obbligati per legge ad assicurare a tutti la formazione base in materia
musicale.
5.4 Compensazioni
D. A decorrere dal 1 gennaio 2011 sono in vigore le nuove regole di
compensazione dei crediti erariali in presenza di debiti iscritti a ruolo e scaduti.
Si chiede di conoscere se le nuove regole in tema di compensazione trovano
applicazione nell’ipotesi in cui il contribuente presenti il Mod. 730 dal quale
risulti un credito di addizionale (regionale o comunale) e un debito IRPEF.
R. L’articolo 31 del decreto-legge n. 78 del 2010 introduce, a partire dal
1° gennaio 2011, il divieto di effettuare la compensazione nel modello F24 dei
24
crediti relativi alle imposte erariali, nell’ipotesi in cui il contribuente sia debitore
di imposte erariali di importo superiore a 1.500 euro, iscritte a ruolo e per le quali
sia scaduto il termine di pagamento. Qualora il contribuente presenti il Mod. 730
dal quale risulti un credito/debito di addizionale e un debito/credito IRPEF,
trovano applicazione le specifiche regole previste in tema di liquidazione del 730
di cui al d.m. 31 maggio 1999, n. 164, e non le nuove regole introdotte
dall’articolo 31 del d.l. 78 del 2010.
5.5 Oneri contributivi versati in relazione a redditi esenti
D. L’articolo 51, comma 6, della legge n. 449 del 1997 disciplina il
conferimento di assegni per la collaborazione ad attività ricerca, prevedendo per
gli stessi l’esenzione dall’IRPEF ai sensi dell’articolo 4 della legge 13 agosto
1984, n. 476, e l’iscrizione alla Gestione separata INPS, ai sensi dell’articolo 2,
commi 26 e seguenti, della legge 8 agosto 1995, n. 335.
Al riguardo, si chiede di sapere se il titolare dell’assegno di ricerca, ovvero il
familiare di cui sia fiscalmente a carico, possa dedurre dal reddito i contributi
previdenziali a suo carico, trattenuti e versati all’INPS dall’ente di ricerca.
R. L’art. 10, comma 1, lettera e), del TUIR stabilisce che “dal reddito
complessivo si deducono, se non sono deducibili nella determinazione dei singoli
redditi che concorrono a formarlo…e) i contributi previdenziali ed assistenziali
versati in ottemperanza a disposizioni di legge …”. Tale onere è deducibile anche
se sostenuto per le persone indicate nell'art. 433 del codice civile fiscalmente a
carico.
La deduzione degli oneri dal reddito complessivo è consentita nel presupposto
che gli oneri stessi non siano stati dedotti nella determinazione dei singoli redditi.
Gli assegni di ricerca in linea generale, in assenza quindi di una espressa norma
di esenzione, rientrano tra i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente di cui
all’articolo 50, comma 1, lettera c), del TUIR e, pertanto, sono soggetti alle
medesime regole di determinazione previste per i redditi di lavoro dipendente.
25
Ai sensi dell’art. 51, comma 2, lett. a), del TUIR, “i contributi previdenziali e
assistenziali versati dal datore di lavoro o dal lavoratore in ottemperanza a
disposizioni di legge” non concorrono alla formazione della base imponibile di
tale categoria reddituale.
Per effetto di tale ultima disposizione i contributi previdenziali obbligatori per
legge per i lavoratori dipendenti non si configurano quali oneri deducibili dal
reddito complessivo in quanto rilevano nella determinazione dei redditi di lavoro
dipendente. Tale principio si ritiene che trovi applicazione anche per gli assegni
di ricerca che non sono assoggettati ad imposta per effetto di una espressa norma
di esenzione. Pertanto, né il titolare dell’assegno di ricerca esente dall’IRPEF ai
sensi dell’articolo 51, comma 6, della legge n. 449 del 1997, né il familiare che lo
ha fiscalmente a carico possono beneficiare della deduzione dal reddito
complessivo dei contributi trattenuti dall’ente di ricerca in qualità di sostituto
d’imposta.
Per completezza, si fa presente che a decorrere dal 2011 gli assegni di ricerca
sono disciplinati dall’articolo 22 della legge n. 240 del 30 dicembre 2010.
Detta legge, recante norme in materia di organizzazione delle università, di
personale accademico e reclutamento, nonché delega al Governo per incentivare
la qualità e l’efficienza del sistema universitario, ha disposto anche l’abrogazione
dell’articolo 51, comma 6, della legge n. 449 del 1997.
5.6 Reddito di lavoro dipendente prestato all’estero e retribuzione
convenzionale
D. Il lavoratore dipendente fiscalmente residente in Italia che presta per un
periodo superiore a 183 giorni la propria attività lavorativa all’estero in modo
continuativo e come oggetto esclusivo del rapporto di lavoro può avvalersi, ai
fini della tassazione del reddito di lavoro dipendente, della retribuzione
convenzionale indicata nel Decreto del Ministro del Lavoro che annualmente
determina tali retribuzioni. E’ possibile avvalersi di tale facoltà anche nel caso in
26
cui nel decreto non sia individuabile l’attività svolta dal contribuente operando
una assimilazione ad attività similari?
R. Il particolare regime di tassazione previsto dall’art.51, comma 8-bis),
del TUIR per quei lavoratori che, nel rispetto di determinate condizioni prestano
la propria attività lavorativa all’estero, prevede che il reddito di lavoro
dipendente, in deroga al criterio analitico dettato per tale categoria reddituale, sia
determinato assumendo come base imponibile la retribuzione convenzionale
fissata con decreto del Ministro del lavoro, senza tener conto della retribuzione
effettivamente corrisposta al lavoratore e in particolare, senza tener conto degli
elementi di retribuzione aggiuntivi corrisposti al lavoratore a seguito dell’invio
all’estero.
La mancata previsione nel decreto ministeriale del settore economico nel quale
viene svolta l’attività da parte del dipendente costituisce motivo ostativo
all’applicazione del particolare regime.
D. Un cittadino italiano fiscalmente residente in Italia che presta la propria
attività di lavoro dipendente in Svizzera in via continuativa, determina il reddito
di lavoro percepito all’estero sulla base delle retribuzioni convenzionali, ai sensi
dell’art. 51, comma 8-bis, del TUIR.
Chiede se, a seguito della sostituzione del vecchio contratto di lavoro, con un
nuovo contratto, sempre a tempo indeterminato ma con orario di lavoro
dimezzato e stipendio mensile dimezzato, possa dichiarare l’importo dimezzato
della retribuzione convenzionale.
R. La possibilità di frazionare le retribuzioni convenzionali è prevista dal
decreto del Ministro del Lavoro che ne determina annualmente l’ammontare, al
fine di adeguarle alla durata effettiva del periodo di lavoro nel corso del mese in
caso di assunzione, risoluzione, trasferimenti da o per l’estero nel corso del mese.
Sulla base di tale criterio si può ritenere che, nell’ipotesi in cui il contratto di
lavoro preveda che il rapporto di lavoro sia svolto a tempo parziale, la
27
retribuzione convenzionale possa essere ridotta proporzionalmente alla riduzione
dell’orario di lavoro.
5.7 Contributi di enti privati per calamità naturali
D. Si chiede se i contributi assistenziali concessi da enti privati di
previdenza e assistenza ai professionisti in attività o in pensione, propri
assicurati, abbiano natura di reddito, qualora erogati per calamità naturali che
hanno procurato danni ad immobili adibiti a prima abitazione o studio
professionale.
R. Le circolari n. 326 del 23 dicembre 1997 e n. 55 del 4 marzo 1999
hanno precisato che le prestazioni erogate da Enti o Casse ai propri iscritti sono
soggette a tassazione solo se classificabili nelle categorie di reddito previste
dall’art. 6 del TUIR.
Si deve ritenere che i contributi in esame, erogati dalla cassa previdenziale per i
danni provocati da calamità naturali alla prima abitazione o allo studio
professionale degli iscritti, non siano riconducibili ad alcuna categoria di reddito
in quanto concessi, occasionalmente, per finalità assistenziali sulla base
dell’iscrizione all’ ente previdenziale di appartenenza.
La natura assistenziale delle prestazioni erogate esclude quindi la rilevanza degli
stessi sia per i professionisti in pensione che per quelli in attività. Resta fermo
che se i contributi sono concessi per la ricostruzione dell’immobile strumentale,
le spese sostenute dal professionista saranno deducibili dal reddito di lavoro
autonomo, secondo le regole previste per tale categoria reddituale, al netto dei
contributi percepiti, secondo quanto già chiarito con risoluzione n. 163/E del 22
ottobre 2001 in tema di contributi ai lavoratori autonomi per il c.d. prestito
d’onore di cui alla legge 28 novembre 1996, n. 608.
28
5.8 Limite di spesa detraibile per intermediazione immobiliare
D. Ai fini della detrazione del 19% relativa ai compensi pagati per
l’intermediazione immobiliare, ai sensi dell’articolo 15, comma 1, lettera b-bis)
del TUIR, si chiede di conoscere come debba essere ripartita la detrazione nelle
seguenti ipotesi:
1) acquisto di immobile da parte di due soggetti e fattura per intermediazione
immobiliare intestata ad uno solo di essi;
2) acquisto di immobile da parte di un solo proprietario e fattura per
intermediazione cointestata all’acquirente e ad un altro soggetto;
3) fattura per intermediazione intestata esclusivamente ad un soggetto (ad
esempio il coniuge) che non sia proprietario dell’immobile.
R. Dal 1° gennaio 2007 è ammesso in detrazione il 19% dei compensi
pagati a soggetti di intermediazione immobiliare per l’acquisto dell’unità
immobiliare da adibire ad abitazione principale, per un importo non superiore ad
euro mille per ciascuna annualità (art. 15, comma 1, lettera b-bis del TUIR).
La circolare n. 28/E del 2006 precisa che se l’acquisto è effettuato da più
proprietari, la detrazione, nel limite complessivo di euro mille, dovrà essere
ripartita tra i comproprietari in ragione della percentuale di proprietà.
Il beneficio, pertanto, può essere attribuito al proprietario dell’immobile, nella
misura indicata dalla richiamata circolare, qualora la fattura risulti intestata
almeno ad uno dei proprietari. In particolare:
1) nella prima ipotesi (fattura intestata ad un solo proprietario, ma immobile in
comproprietà) al fine di ammettere pro-quota al beneficio della detrazione anche
il comproprietario che non è indicato nella fattura, sarà necessario integrare il
documento annotandovi i dati di quest’ultimo.
2) nella seconda ipotesi (immobile intestato ad un solo proprietario, ma fattura
cointestata al proprietario e ad un altro soggetto), al fine di consentire la
detrazione dell’intero importo all’unico proprietario sarà necessario integrare la
29
fattura, annotando che l’onere per l’intermediazione è stato sostenuto interamente
da quest’ultimo.
3) Nell’ipotesi, infine, che la fattura risulti intestata esclusivamente ad un
soggetto che non sia proprietario dell’immobile, le spese per l’intermediazione
non potranno essere detratte neanche dal proprietario dell’immobile.
5.9 Spese per attività sportive svolte dai ragazzi tra i cinque e i diciotto
anni di età
D. Nell’ipotesi in cui alcuni comuni stipulino accordi con associazioni
sportive, palestre, piscine, per la frequenza delle attività di nuoto, ginnastica ecc.,
da parte di ragazzi tra i cinque ed i diciotto anni di età, si chiede di conoscere se,
ai fini della detrazione prevista dall’articolo 15, comma 1, lettera i-quinquies),
del TUIR, siano sufficienti il bollettino di c/c intestato direttamente al Comune e
la ricevuta complessiva che rilascia l’associazione sportiva con l’elenco dei
ragazzi che hanno frequentato i corsi sportivi.
R. L’articolo 2, comma 1, del Decreto Interministeriale 28 marzo 2007 ha
individuato la documentazione idonea ad attestare il sostenimento delle spese
sostenute per l’iscrizione annuale e l’abbonamento ad associazioni sportive,
palestre ecc., per i ragazzi di età compresa tra 5 e 18 anni, al fine di beneficiare
della detrazione del 19%, per un importo non superiore a 210 euro, prevista
dall’articolo 15, comma 1, lettera i- quinquies), del TUIR.
La spesa deve essere certificata da bollettino bancario o postale, oppure da
fattura, ricevuta o quietanza di pagamento rilasciata dalle strutture sportive,
recante l’indicazione: a) della ditta, denominazione o ragione sociale e della sede
legale ovvero, se persona fisica, nome, cognome, residenza e codice fiscale delle
associazioni sportive; b) della causale del pagamento; c) dell’attività sportiva
esercitata; d) dell’importo corrisposto per la prestazione resa; e) dei dati
anagrafici del praticante l’attività sportiva e del codice fiscale del soggetto che
effettua il pagamento.
30
Anche in presenza di pagamenti effettuati nei confronti dei comuni che abbiano
stipulato apposite convenzioni con strutture sportive, al fine di beneficiare della
detrazione in esame, è necessario che la spesa sostenuta sia certificata nei modi
indicati dalla norma in commento.
Pertanto, il bollettino bancario o postale intestato al comune, ovvero la ricevuta
rilasciata dall’associazione sportiva, dovranno riportare le indicazioni di cui alle
lettere a), b), c), d) ed e) dell’articolo 2, comma 1, del citato D.I.
5.10 Spese per canoni di locazione sostenute da studenti universitari fuori
sede
D. Se i genitori hanno a carico due figli universitari titolari di due distinti
contratti di locazione (magari in due città diverse), la detrazione prevista per tali
contratti può essere fruita per intero da ciascun genitore? E’ necessaria
l’esibizione al CAF delle ricevute attestanti l’avvenuto pagamento oppure è
sufficiente l’esibizione del contratto di locazione ?
R. L’art. 15, comma 1, lett. i-sexies) del TUIR stabilisce che la detrazione
per canoni di locazione pagati da studenti fuori sede che si trovano in determinate
condizioni, spetta per un importo di spesa non superiore a 2.633 euro.
Con circolare n. 34 del 4 aprile 2008 è stato chiarito che tale importo costituisce
il limite complessivo di spesa di cui può fruire ciascun contribuente anche se ci si
riferisce a più contratti intestati a più di un figlio. Nell’ipotesi prospettata,
essendo i due figli titolari ciascuno di un distinto contratto di locazione e a carico
di entrambi i genitori, ognuno di questi ultimi potrà beneficiare della detrazione
del 19% sull’importo massimo di 2.633 euro. La detrazione spetta in relazione ai
canoni effettivamente pagati, nel limite indicato, e, pertanto il beneficio è
subordinato all’effettivo pagamento dei canoni (che pertanto andrà verificato in
sede di assistenza fiscale).
31
5.11 Imposta sostitutiva dell’Irpef derivante dalla locazione di immobili ad
uso abitativo ubicati nella provincia dell’Aquila
D. Al fine di agevolare il reperimento di alloggi nelle aree colpite dagli
eventi sismici del 6 aprile 2009, relativamente agli immobili ad uso abitativo
ubicati nella provincia dell’Aquila, per l’anno 2010, l’art. 2, comma 228, della
legge 23 dicembre 2009, n. 191 (legge finanziaria per il 2010) ha previsto, in via
sperimentale, la possibilità di assoggettare il canone di locazione derivante da
contratti stipulati ai sensi dell’articolo 2, comma 3, della legge 9 dicembre 1998,
n. 431, e successive modificazioni, tra persone fisiche che non agiscono
nell’esercizio di un’impresa, arte o professione, ad un’imposta sostitutiva
dell’Irpef e delle relative addizionali nella misura del 20 per cento.
Si chiede di sapere:
· se la possibilità di applicare l’imposta sostitutiva sia prevista per i soli
contratti di locazione stipulati a decorrere dal 6 aprile 2009, ovvero torni
applicabile anche ai contratti di locazione già in corso alla data del sisma;
· quale codice debba essere indicato nei modelli di dichiarazione, nella
colonna 2 “codice utilizzo” del quadro B redditi dei fabbricati.
R. L’imposta sostitutiva dell’Irpef e delle relative addizionali prevista
dall’articolo 2, comma 228, della legge n. 191 del 2009 al fine di agevolare il
reperimento di immobili ad uso abitativo nelle aree colpite dal sisma del 6 aprile
2009 è applicabile, a scelta del locatore, a condizione che il contratto di
locazione:
· riguardi immobili ad uso abitativo situati nella provincia dell’Aquila;
· sia stipulato ai sensi dell’art. 2, comma 3, della legge 9 dicembre 1998, n.
431 (locazione a canone “convenzionale”);
· sia stipulato tra persone fisiche che non agiscono nell’esercizio di
un’impresa, arte o professione.
Considerata la finalità della norma di far fronte alle esigenze abitative dei
territori colpiti dal sisma, si ritiene che l’imposta sostitutiva, prevista per i
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comuni della provincia dell’Aquila, in via sperimentale per il solo anno
d’imposta 2010, trovi applicazione per tutti i contratti di locazione che soddisfino
i requisiti sopra indicati, a condizione che tali contratti siano stipulati a decorrere
dal 6 aprile 2009, data dell’evento sismico.
Nelle dichiarazioni dei redditi 2011, all’interno del quadro destinato
all’indicazione dei redditi dei fabbricati è stata prevista una colonna, “cedolare
L’Aquila”, per segnalare la scelta dell’imposta sostitutiva in luogo della
tassazione ordinaria, e un rigo per l’indicazione dell’imponibile da assoggettare
alla cedolare del 20% e della relativa imposta.
In merito al codice da indicare nella colonna “codice utilizzo” nel quadro B dei
modelli dichiarativi, quando sia stata scelta l’applicazione della predetta imposta
sostitutiva, si premette che “la base imponibile dell’imposta sostitutiva è
costituita dall’importo che rileva ai fini dell’imposta sul reddito delle persone
fisiche”. Poiché il reddito dei fabbricati è determinato con riferimento a ciascuna
unità immobiliare e riferito a ciascun periodo d’imposta, l’imposta sostitutiva del
20% verrà applicata sull’imponibile (risultante nel quadro RB dalla colonna 8)
tenendo conto, pertanto, delle eventuali agevolazioni previste per casi particolari
(ad es. immobile locato in Abruzzo con riduzione del 30% della base imponibile,
cod. utilizzo 14) e delle particolari modalità di calcolo dovute ai casi in cui lo
stesso immobile venga diversamente utilizzato nel corso dell’anno (es. immobile
a disposizione che viene locato durante l’anno). In quest’ultima ipotesi, che
prevede l’esposizione dei dati in più righi, la casella relativa alla cedolare secca
va barrata esclusivamente in corrispondenza del primo rigo anche se a
quest’ultimo corrisponde nell’esempio il codice 2 “immobile a disposizione”.
Per le illustrate ragioni non sussistono vincoli nella compilazione della colonna
“codice utilizzo”, anche se il contribuente deve comunque tener conto che i
contratti di locazione per i quali è ammessa l’applicazione della cedolare secca
sono quelli c.d. “a canone convenzionale” stipulati ai sensi dell’art. 2, comma 3,
della legge n. 431 del 1998.
33
5.12 Imposta sostitutiva su straordinario e premi di produttività
D. Si chiede se l’imposta sostitutiva dell’IRPEF del 10 per cento possa
essere applicata al personale navigante di volo dell’aviazione civile in relazione
al compenso, comprensivo dell’indennità di volo minima garantita, corrisposto in
relazione alle ore di servizio svolte nella fascia notturna.
R. In merito alla possibilità di applicare il particolare regime di favore
previsto dall’art. 2, lett. c), del decreto legge 27 maggio 2008, n. 93, e successive
proroghe e modifiche, è stato più volte chiarito che tale regime è applicabile
anche alle indennità o alle maggiorazioni di turno in caso di lavoro diurno e
all’intero compenso percepito (compenso ordinario più maggiorazione) in caso di
lavoro notturno, a condizione che gli stessi siano subordinati al perseguimento di
un incremento di produttività che trovi riscontro in una dichiarazione
dell’impresa da rendere nelle apposite annotazioni del CUD. Per il 2011,
l’agevolazione è subordinata alla riconducibilità di tali compensi alla
contrattazione collettiva territoriale o aziendale.
Per quanto concerne la possibilità di comprendere l’indennità di volo minima
garantita nel compenso per il lavoro notturno da assoggettare ad imposta
sostitutiva del 10 per cento, si osserva che ai sensi dell’art. 51, comma 6, del
TUIR, l’indennità di volo concorre alla determinazione del reddito imponibile
nella misura del 50 per cento del suo ammontare.
Si ritiene che tale disposizione, che detta il criterio ordinario di determinazione
del reddito di lavoro dipendente, sia alternativa all’applicazione dell’imposta
sostitutiva del 10 per cento prevista per i premi di produttività e che
conseguentemente si possa:
1) assoggettare ad imposta sostitutiva l’intero importo dell’indennità di volo
compresa nel compenso per il lavoro notturno;
2) optare per la tassazione in modo ordinario dell’intero premio facendo
concorrere l’indennità di volo alla determinazione del reddito imponibile nella
misura del 50 per cento del suo ammontare.
34
Esempio: Compenso complessivo per lavoro notturno pari a € 1.000,00 di cui €
400,00 per indennità di volo notturno:
1. Se il lavoratore opta per l’applicazione dell’imposta sostitutiva la tassazione
sarà pari al 10 per cento di € 1.000,00 ovvero € 100;
2. Se invece il lavoratore opta per la tassazione ordinaria, la ritenuta ordinaria si
applicherà sull’importo di € 800,00 composto per € 600,00 da compenso per
lavoro notturno al netto dell’indennità di volo e per € 200,00 dal 50 per cento
dell’indennità di volo di € 400,00.
5.13 Somme per l’incremento della produttività e loro effetti sull’ISEE
D. Posto che il DL n. 185/2008 ha prorogato le misure previste dall’art. 2
comma 1 lettera c) del DL 93/2008, e non anche quanto previsto dall’art. 2
comma 2 dello stesso decreto, si chiede se gli importi assoggettati ad imposta
sostitutiva entro i limiti previsti (3.000 euro per il 2008 e 6.000 euro per gli anni
successivi), debbano essere considerati oppure no ai fini della formazione del
reddito complessivo per la determinazione dell’ISEE per gli anni successivi al
2008.
R. L’agevolazione fiscale consistente nella applicazione dell’imposta
sostitutiva del 10% sulle componenti accessorie della retribuzione corrisposte ai
lavoratori dipendenti in connessione a incrementi di produttività è stata introdotta
per il 2008 dall’articolo 2 del d.l. n. 93 del 2008 ed è stata prorogata, con alcune
modificazioni, dall’art. 5 del d.l. n. 185 del 2008 per il 2009, dall’art. 2, commi
156 e 157, della legge n. 191 del 2009 per il 2010 e dall’articolo 1, comma 47
della legge n. 220 del 2010 (e dall’articolo 53 del decreto legge n. 78 del 2010)
per il 2011.
Nel prorogare il beneficio è stata richiamata esclusivamente la norma che
disciplina la fattispecie agevolabile, vale a dire il solo comma 1 dell’articolo 2
del d.l. n. 93 del 2008 e non anche i successivi commi che disciplinano: la
rilevanza delle somme ai fini ISEE (comma 2), l’applicazione dell’imposta
35
sostitutiva da parte del sostituto d’imposta (comma 3), l’applicazione all’imposta
sostitutiva delle disposizioni relative all’IRPEF e la limitazione
dell’agevolazione al settore privato (comma 5). Sulla base di una interpretazione
logico-sistematica, in assenza di una espressa previsione di senso contrario, si
devono però ritenere prorogate per tutto il periodo di vigenza dell’agevolazione
anche le disposizioni recate dai commi non espressamente richiamati in sede di
proroga in quanto necessarie a definire la disciplina e la portata dell’agevolazione
stessa. Deve, pertanto, ritenersi prorogata anche la previsione che dispone la non
concorrenza delle somme agevolate alla formazione del reddito complessivo ai
fini della determinazione dell’ISEE. Considerando che per gli anni 2009, 2010 e
2011 l’importo della somme detassate è stato elevato da 3000 a 6.000 euro (in
quanto relativo all’intero anno e non a soli sei mesi come previsto dal DL n. 93
del 2008), si ritiene che l’ammontare che non concorre al reddito complessivo ai
fini dell’ISEE debba essere determinato al lordo delle somme assoggettate ad
imposta sostitutiva nel rispetto del limite vigente nelle diverse annualità.
D. Ai fini della determinazione del reddito complessivo ai fini ISEE, si
chiede se l’importo massimo di euro 3.000 euro sia da imputarsi all’intero nucleo
familiare ovvero sia fruibile da ciascun componente del nucleo familiare?
R. La formulazione del comma 2 dell’art. 2 del D.L. 27 maggio 2008, n.
93, dispone che “i redditi di cui al comma 1 non concorrono ai fini … della
determinazione della situazione economica equivalente alla formazione del
reddito complessivo del percipiente o del suo nucleo familiare entro il limite
massimo di 3.000 euro”. La norma individua espressamente lo stesso limite di
reddito sia nel caso in cui la situazione economica equivalente sia determinata in
capo al singolo percipiente sia nel caso in cui debba essere determinata in capo al
nucleo familiare. Pertanto, si deve ritenere che anche se più componenti del
nucleo familiare percepiscano compensi agevolati, l’importo che non concorre al
reddito complessivo ai fini dell’ISEE sia da assumere entro il limite massimo di
6000 euro.
36
5.14 Emolumenti variabili e aliquota addizionale del 10%
D. Si chiede di conoscere se, nell’ipotesi in cui un medesimo soggetto
rivesta la qualifica di dirigente e sia anche titolare di un rapporto di
collaborazione coordinata e continuativa in qualità di amministratore presso la
medesima società operante nel settore finanziario, ai fini dell’applicazione
addizionale del 10% sui bonus, il confronto tra la parte fissa e quella variabile
della retribuzione vada effettuato separatamente con riferimento a ciascuno dei
due rapporti di lavoro ovvero cumulando le retribuzioni relative alle due attività.
R. L’art. 33 del decreto-legge 31 maggio 2010, n. 78, convertito con
modificazioni dalla legge 30 luglio 2010, n. 122, ha introdotto per i dirigenti e i
collaboratori di imprese che operano nel settore finanziario un’aliquota
addizionale del 10% su specifici compensi.
Nel rinviare alla circolare n. 4/E del 2011 per chiarimenti sulle modalità di
applicazione della disposizione, in relazione al quesito posto si ritiene che la
titolarità in capo al medesimo soggetto di due distinti rapporti di lavoro
(dipendente e collaborazione coordinata e continuativa) comporti la conseguente
applicazione della norma in modo distinto per ciascuno dei due rapporti.
In sostanza, per calcolare l’importo su cui applicare l’addizionale dovranno
considerarsi separatamente le componenti retributive erogate in relazione
all’attività di amministratore da quelle erogate in relazione all’attività di
dirigente.
5.15 Spese per sedute di psicoterapia
D. Nell’elenco delle figure professionali e delle arti ausiliare riconosciute
dal Ministero della Salute le figure del medico chirurgo, dell’odontoiatra, del
veterinario, dello psicologo - psicoterapeuta e del farmacista sono riportate in una
37
tabella distinta rispetto a quelle indicanti le figure professionali di cui al DM 29
marzo 2001.
Si chiede di sapere se sia corretto ritenere appartenenti alla stessa categoria
professionale il medico chirurgo e lo psicologo, con la conseguenza che anche
per le prestazioni rese da questi ultimi non sia necessario richiedere la
prescrizione medica.
R. Il Ministero della Salute ritiene equiparabili, ai fini che in questa sede
interessano, le prestazioni professionali dello psicologo e dello psicoterapeuta
alle prestazioni sanitarie rese da un medico, potendo i cittadini avvalersi di tali
prestazioni anche senza prescrizione medica. È pertanto possibile ammettere alla
detrazione di cui all’art. 15, comma ,1 lett. c), del TUIR le prestazioni sanitarie
rese da psicologi e psicoterapeuti per finalità terapeutiche senza prescrizione
medica.
5.16 Dispositivi Medici
D. Si chiede se sia possibile fruire della detrazione per le spese sanitarie
sostenute e documentate da scontrini rilasciati dalla farmacia che riportino la
dicitura “dispositivo medico” o l’abbreviazione “DM”.
R. Per definire la nozione di dispositivi medici è stato acquisito il parere
del Ministero della Salute. Sulla base di tale parere si precisa che:
· sono dispositivi medici i prodotti, le apparecchiature e le strumentazioni
che rientrano nella definizione di “dispositivo medico” contenuta negli
articoli 1, comma 2, dei tre decreti legislativi di settore (decreti
legislativi n. 507/92 – n. 46/97 – n. 332/00), e che sono dichiarati
conformi, con dichiarazione/certificazione di conformità, in base a dette
normative ed ai loro allegati e, perciò, vengono marcati “CE” dal
fabbricante in base alle direttive europee di settore;
· non esiste un elenco dei dispositivi medici detraibili che si possa
consultare.
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Per agevolare l’attività dei contribuenti volta ad individuare i prodotti che danno
diritto alla detrazione, il Ministero della salute ha fornito un elenco non esaustivo
dei Dispositivi Medici (MD) e dei Dispositivi Medico Diagnostici in Vitro
(IVD), rappresentativo delle categorie di dispositivi medici di uso più comune
(allegato alla presente circolare).
Dal punto di vista fiscale, fermo restando che la generica dicitura “dispositivo
medico” sullo scontrino fiscale non consente la detrazione della relativa spesa ai
sensi dell’art. 15, comma 1, lett. c) del TUIR, (cfr, risoluzione n. 253 del 2009) si
precisa che per i dispositivi medici il contribuente ha diritto alla detrazione
qualora:
· dallo scontrino o dalla fattura appositamente richiesta risulti il soggetto che
sostiene la spesa e la descrizione del dispositivo medico;
· è in grado di comprovare per ciascuna tipologia di prodotto per il quale si
chiede la detrazione che la spesa sia stata sostenuta per dispositivi medici
contrassegnati dalla marcatura CE che ne attesti la conformità alle direttive
europee 93/42/CEE, 90/385/CEE e 98/79/CE; per i dispositivi medici
compresi nell’elenco, ovviamente, il contribuente non ha necessità di
verificare che il dispositivo stesso risulti nella categoria di prodotti che
rientrano nella definizione di dispositivi medici detraibili ed è, quindi,
sufficiente conservare (per ciascuna tipologia di prodotto) la sola
documentazione dalla quale risulti che il prodotto acquistato ha la marcatura
CE.
IL DIRETTORE DELL’AGENZIA
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ALLEGATO
DISPOSITIVI MEDICI DI USO PIÙ COMUNE
1) Esempi di Dispositivi Medici secondo il decreto legislativo n. 46 del 1997
- Lenti oftalmiche correttive dei difetti visivi
- Montature per lenti correttive dei difetti visivi
- Occhiali premontati per presbiopia
- Apparecchi acustici
- Cerotti, bende, garze e medicazioni avanzate
- Siringhe
- Termometri
- Apparecchio per aerosol
- Apparecchi per la misurazione della pressione arteriosa
- Penna pungidito e lancette per il prelievo di sangue capillare ai fini della
misurazione della glicemia
- Pannoloni per incontinenza
- Prodotti ortopedici (ad es. tutori, ginocchiere, cavigliere, stampelle e ausili per
la deambulazione in generale ecc.)
- Ausili per disabili (ad es. cateteri, sacche per urine, padelle ecc..)
- Lenti a contatto
- Soluzioni per lenti a contatto
- Prodotti per dentiere (ad es. creme adesive, compresse disinfettanti ecc.)
- Materassi ortopedici e materassi antidecubito
2) Esempi di Dispositivi Medico Diagnostici in Vitro (IVD) secondo il
decreto legislativo n. 332 del 2000
· Contenitori campioni (urine, feci)
· Test di gravidanza
· Test di ovulazione
· Test menopausa
· Strisce/Strumenti per la determinazione del glucosio
· Strisce/Strumenti per la determinazione del colesterolo totale, HDL e LDL
· Strisce/Strumenti per la determinazione dei trigliceridi
· Test autodiagnostici per le intolleranze alimentari
· Test autodiagnosi prostata PSA
· Test autodiagnosi per la determinazione del tempo di protrombina (INR)
· Test per la rilevazione di sangue occulto nelle feci
· Test autodiagnosi per la celiachia
+ 39 051 082 6348
+39 351 3263 437
Via Risorgimento, 440/M - 40069 ZOLA PREDOSA - PONTE RONCA (BO)
P.iva 03307971204
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